Art. 7 MWSTG

Art. 7 Ort der Lieferung

¹ Als Ort einer Lieferung gilt der Ort, an dem:

a.

sich der Gegenstand zum Zeitpunkt der Verschaffung der Befähigung, über ihn wirtschaftlich zu verfügen, der Ablieferung oder der Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung befindet;

b.

die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes zum Abnehmer oder zur Abnehmerin oder in dessen oder deren Auftrag zu einer Drittperson beginnt.

² Als Ort der Lieferung von Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme gilt der Ort, an dem der Empfänger oder die Empfängerin der Lieferung den Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte hat, für welche die Lieferung erbracht wird, oder in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen Betriebsstätte der Ort, an dem die Elektrizität, das Gas oder die Fernwärme tatsächlich genutzt oder verbraucht wird.

³ Bei der Lieferung eines Gegenstands vom Ausland ins Inland gilt der Ort der Lieferung als im Inland gelegen, sofern der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin:

a.

über eine Bewilligung der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) verfügt, die Einfuhr im eigenen Namen vorzunehmen (Unterstellungserklärung), und im Zeitpunkt der Einfuhr nicht darauf verzichtet; oder

b.

mit Gegenständen, die nach Artikel 53 Absatz 1 Buchstabe a aufgrund des geringfügigen Steuerbetrags von der Einfuhrsteuer befreit sind, Lieferungen nach Absatz 1 Buchstabe b des vorliegenden Artikels erbringt und daraus mindestens einen Umsatz von 100 000 Franken pro Jahr erzielt.

I. Übersicht

1 Regelungsgegenstand. Art. 7 des Mehrwertsteuergesetzes (MWSTG)¹ bestimmt, an welchem Ort eine Lieferung als erbracht gilt. Zusammen mit Art. 8 MWSTG (Ort der Dienstleistung) dient die Norm nach der Botschaft der territorialen Abgrenzung des Geltungsbereichs des Gesetzes und begrenzt die Steuerhoheit; deshalb steht sie bei den allgemeinen Bestimmungen.² Der Inlandsteuer unterliegen nur Leistungen im Inland (Art. 1 Abs. 2 lit. a MWSTG); Lieferungen im Ausland unterliegen der Inlandsteuer nicht.³ Ob überhaupt eine Lieferung vorliegt, bestimmt Art. 3 lit. d MWSTG; Art. 7 MWSTG setzt diese Qualifikation voraus (N. 7). Abs. 1 enthält die allgemeine Ortsregel, Abs. 2 eine Sonderregel für Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme, Abs. 3 zwei Fälle, in denen eine Lieferung vom Ausland ins Inland als im Inland erbracht gilt. Die Mehrwertsteuerverordnung (MWSTV)⁴ ergänzt die Norm in Art. 3 (Unterstellungserklärung bei Einfuhr), Art. 4 (Lieferung ab Lager im Inland), Art. 4a (Versandhandel) und Art. 5 (Betriebsstätte). Die Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) findet sich vor allem in der MWST-Info 06 (Ort der Leistungserbringung).

2 Bestimmungslandprinzip. Nach dem Bundesgericht gilt das Bestimmungslandprinzip, das steuerliche Doppelbelastungen vermeiden soll, auch im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht als fundamentaler Grundsatz; Einzelne können daraus aber keine subjektiven Rechte ableiten.⁵ Die Ortsregel für Beförderungs- oder Versandlieferungen knüpft an den Beginn der Beförderung an, so dass auch Direktlieferungen ins Ausland Inlandumsätze sind und erst über die Steuerbefreiung der Ausfuhr entlastet werden. Das Bundesgericht hielt die gleichlautende Vorgängerregel in Art. 11 lit. b der Mehrwertsteuerverordnung von 1994 (MWSTV 1994)⁶ deshalb für nicht völlig im Einklang mit dem Bestimmungslandprinzip, aber für verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (zur Ausfuhr N. 27).⁷ Eine «berichtigende Auslegung» zugunsten des Bestimmungslandprinzips lehnte es mit Hinweis auf den klaren Wortlaut ab.⁸ Honauer/Probst/Rohner/Frey beschreiben die gesetzliche Ortsbestimmung als abschliessend und am Bestimmungslandprinzip ausgerichtet: Besteuert werden solle dort, wo die Leistung konsumiert werde.⁹

3 Entstehungsgeschichte. Art. 7 Abs. 1 MWSTG geht auf Art. 11 MWSTV 1994 zurück; Art. 13 des Mehrwertsteuergesetzes von 1999 (aMWSTG)¹⁰ übernahm die Regel inhaltlich.¹¹ Nach dem Erläuternden Bericht zum Vorentwurf von 2007 und nach der Botschaft entspricht der Ort der Lieferung «vollumfänglich Artikel 13 MWSTG», also Art. 13 aMWSTG; die Botschaft hält zudem fest, die Bestimmungen stimmten inhaltlich mit Art. 31 und 32 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL)¹² überein.¹³ Neu war Abs. 2 für Elektrizität und Erdgas in Leitungen (N. 30). Der Erläuternde Bericht von 2007 hatte das Empfängerortsprinzip für Gas und Elektrizität mit Verweis auf die Änderung des EG-Richtlinienrechts von 2003 als Reformmöglichkeit dargestellt; die Botschaft erläutert Abs. 2 bei Art. 7 nicht, sondern erwähnt den «neuen Ort der Lieferung bei Elektrizität und Erdgas in Leitungen» nur bei der Einfuhrsteuerbefreiung.¹⁴ Das Parlament übernahm Art. 7 des Entwurfs unverändert.¹⁵

4 Teilrevision 2016. Mit der Teilrevision vom 30. September 2016 wurde Abs. 2 neu gefasst (Fernwärme, Gas über das Erdgasverteilnetz, subsidiär Ort der Nutzung) und Abs. 3 eingefügt.¹⁶ Der Bundesrat setzte die Änderung auf den 1. Januar 2018 in Kraft, Abs. 3 lit. b (Versandhandel) erst auf den 1. Januar 2019.¹⁷ Im parlamentarischen Verfahren wurde in Abs. 2 «Gas in Erdgasleitungen» durch «Gas über das Erdgasverteilnetz» ersetzt.¹⁸ Die Revision vom 16. Juni 2023 liess Art. 7 MWSTG unverändert, knüpft aber mit der Plattformbesteuerung (Art. 20a MWSTG) und den administrativen Massnahmen (Art. 79a MWSTG) an Abs. 3 lit. b an (N. 46 und 44).¹⁹

5 Verhältnis zur Einfuhrsteuer. Art. 7 MWSTG bestimmt den Ort für die Inlandsteuer. Die Einfuhrsteuer knüpft dagegen an das Verbringen des Gegenstands über die Zollgrenze an; für sie gilt die Zollgesetzgebung, soweit das MWSTG nichts anderes anordnet (Art. 50 MWSTG).²⁰ Ein Gegenstand, der im Ausland geliefert und anschliessend ins Inland verbracht wird, unterliegt deshalb der Einfuhrsteuer, auch wenn die Lieferung selbst nicht der Inlandsteuer untersteht (Art. 52 Abs. 1 lit. a MWSTG). Zur Lieferung vom Ausland ins Inland und zur Einfuhrsteuerpflicht des Lieferungsempfängers N. 34. Die Sonderregel für Energie in Abs. 2 wird durch die Einfuhrsteuerbefreiung (Art. 53 Abs. 1 lit. g MWSTG), die Befreiung ausländischer Lieferanten von der Steuerpflicht (Art. 10 Abs. 2 lit. b Ziff. 3 MWSTG) und die Bezugsteuer (Art. 45 Abs. 1 lit. d MWSTG) ergänzt (N. 33).

6 Verhältnis zum Recht der Europäischen Union. Die Ortsregeln für Lieferungen lehnen sich an das Unionsrecht an (N. 3); die MwStSystRL gilt in der Schweiz aber nicht, und die Schweiz kann ihr Mehrwertsteuerrecht autonom gestalten.²¹ Nach der ESTV qualifiziert das MWSTG anders als das Unionsrecht die Vermietung von Gegenständen, Reparaturen und sonstige Arbeiten an Gegenständen sowie die Installation vor Ort als Lieferungen, was sich auf den Ort der Leistung auswirkt.²² Nach Müller/Schluckebier kann die Anknüpfung an den Ort der Ablieferung oder Überlassung (Abs. 1 lit. a) im Verhältnis zur Europäischen Union zu Doppelbesteuerung führen, wenn die Union dieselbe Leistung als Dienstleistung am Empfängerort besteuert; sie erläutern dies an einer Reparatur im Inland für einen Kunden in Deutschland und an der Vermietung von Fahrnis.²³

II. Zu Art. 7 Abs. 1 MWSTG

A. Grundsatz

7 Alle Arten der Lieferung. Abs. 1 gilt für alle drei Arten der Lieferung nach Art. 3 lit. d MWSTG; die drei Zeitpunkte in lit. a (Verschaffung der Befähigung, über den Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen, in Rechtsprechung und Praxis «Verfügungsmacht»; Ablieferung; Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung) entsprechen ihnen. Das Bundesverwaltungsgericht wendet lit. a ausdrücklich auch auf das Abliefern eines bearbeiteten Gegenstands (Art. 3 lit. d Ziff. 2 MWSTG) an.²⁴ Nebenleistungen werden wie die Hauptleistung behandelt (Art. 19 Abs. 4 MWSTG) und teilen deren Ort; das Bundesgericht hielt dies schon zur MWSTV 1994 fest.²⁵ Nach Honauer/Probst/Rohner/Frey gilt Art. 19 Abs. 2 MWSTG (Leistungskombination) auch für die Bestimmung des Leistungsorts.²⁶

8 Tatsächliche Belegenheit. Massgebend ist nach der Rechtsprechung der Ort, an dem sich der Gegenstand tatsächlich befindet, nicht sein zollrechtlicher Status. Das Bundesgericht verwarf eine Praxis der ESTV, welche die Vermietung von in der Schweiz verzollten Eisenbahnwagen ungeachtet ihres Standorts im Ausland als Inlandumsatz behandelte; schon zur Warenumsatzsteuer sei es darauf angekommen, wo sich die Ware tatsächlich befunden habe.²⁷ Unerheblich sind nach dem Bundesgericht ebenso der Ort der Wartung und die Art der Fakturierung.²⁸ Umgekehrt begründet die Verletzung von Zollvorschriften keine fiktive Inlandlieferung: Ein Schmuckstück, das unter Umgehung der Zollkontrolle nach Paris verbracht und erst dort Interessenten übergeben wurde, wurde nach dem Bundesgericht nicht im Inland geliefert.²⁹ Honauer/Probst/Rohner/Frey nennen als unerheblich auch die Ansässigkeit der Beteiligten und die Währung.³⁰

B. Abhol- sowie Beförderungs- oder Versandlieferung (lit. a und b)

9 Wer befördert. Lit. b erfasst nach dem Bundesgericht die Beförderungs- oder Versandlieferung, bei welcher der Lieferant oder ein von ihm beauftragter Dritter den Gegenstand befördert oder versendet; der Ort liegt dort, wo die Beförderung oder Versendung beginnt.³¹ Eine Abhollieferung nach lit. a liegt nach dem Bundesgericht vor, wenn der Abnehmer den Gegenstand beim Lieferanten abholt oder dort durch einen Dritten abholen lässt; die Verfügungsmacht geht dann am Übergabeort über. Es ordnete deshalb den Einkauf einer Konzerneinkaufsgesellschaft, die den Transport von den ausländischen Produzenten ins inländische Lager selbst verantwortete, als Abhollieferung im Ausland ein (N. 25).³² Das Bundesverwaltungsgericht stellt darauf ab, wer den Transport organisiert.³³ Die ESTV umschreibt die Abhollieferung als Abholung durch den Abnehmer oder einen Dritten in dessen Auftrag, etwa einen Spediteur oder Frachtführer.³⁴

10 Lehre. Honauer/Probst/Rohner/Frey unterscheiden Lieferungen, die nicht durch den Lieferanten erfolgen (Abhollieferungen), von Beförderungs- oder Versandlieferungen; die Unterscheidung zwischen Beförderung und Versendung habe keine praktischen Auswirkungen.³⁵ Bei lit. b stelle sich die Frage der Verfügungsmacht nicht; Ort und Zeitpunkt der Lieferung würden losgelöst von ihr auf den Beginn der Beförderung festgelegt.³⁶ Wird der Abnehmer während des Transports gewechselt, beginnt nach diesen Autoren die Lieferung an den neuen Abnehmer dort, wo sich der Gegenstand in diesem Zeitpunkt befindet; eine Versendung in das eigene Lager des Lieferanten ist keine Versendung an den Abnehmer.³⁷ Die Incoterms sind nach Honauer/Probst/Rohner/Frey für die Abgrenzung nicht ausschlaggebend, können aber einen Hinweis geben.³⁸

11 Keine selbständige Transportleistung. Bei einer Beförderungs- oder Versandlieferung ist der Versand nach dem Bundesverwaltungsgericht keine selbständige Leistung neben der Lieferung.³⁹ Zum Ort beim Reihengeschäft N. 21.

12 Begriff. Verfügungsmacht über einen Gegenstand kommt dem Abnehmer nach der früheren Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) zu, wenn er wie ein Eigentümer über ihn verfügen kann.⁴⁰ Ein Übergang des Eigentums ist nach dem Bundesverwaltungsgericht nicht erforderlich.⁴¹ Honauer/Probst/Rohner/Frey beschreiben die Verschaffung der Verfügungsmacht als Vorgang tatsächlicher Art, bei dem Substanz, Wert und Ertrag des Gegenstands unbedingt und endgültig übertragen werden.⁴² Beim Verkauf über den Ladentisch liege der Ort nach diesen Autoren im Geschäftslokal, bei anderen Abhollieferungen am Abholort.⁴³

13 Übergabe von Papieren. Die Verfügungsmacht kann nach der ESTV auch durch die blosse Übergabe von Papieren wie Konnossementen oder Lagerscheinen verschafft werden (Ersatzübergabe).⁴⁴ Der Ort liegt dann nach Honauer/Probst/Rohner/Frey dort, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Ersatzübergabe befindet, etwa im ausländischen Hafen, in dem die Ware bei Übergabe des Konnossements lagert.⁴⁵ Rechtsprechung zur Ersatzübergabe liegt, soweit ersichtlich, nicht vor.

C. Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung

14 Standort bei Überlassung. Die Gebrauchsüberlassung ist eine Lieferung (Art. 3 lit. d Ziff. 3 MWSTG). Ihr Ort liegt nach lit. a dort, wo sich der Gegenstand bei der Überlassung befindet. Das Bundesgericht verortete die Vermietung von Eisenbahnwagen, die sich bei der Überlassung bereits im Ausland befanden, im Ausland (N. 8) und die Gebrauchsüberlassung eines Luftfahrzeugs dort, wo es sich bei der Übergabe an den Empfänger befand.⁴⁶ Die unentgeltliche Leihgabe von Kunstwerken an Tochtergesellschaften im Inland war nach BGE 142 II 488 eine Lieferung im Inland, weil sich die Werke bei der Überlassung dort befanden.⁴⁷ Nach Honauer/Probst/Rohner/Frey hat eine Gebrauchsüberlassung trotz ihrer Dauer nur einen Ort; ein späterer Standortwechsel wird nicht berücksichtigt.⁴⁸

15 Beförderung des Mietgegenstands. Die mit Abs. 1 lit. b gleichlautende Regel von Art. 11 lit. b MWSTV 1994 galt nach dem Bundesgericht uneingeschränkt auch für die Vermietung. Werden Helikopter von der Schweiz aus an Einsatzorte im Ausland verschoben und dort Kunden überlassen, beginnt die Beförderung zum Abnehmer im Inland; es liegen Inlandlieferungen vor. Anders könne es sich nach dem Bundesgericht verhalten, wenn die Luftfahrzeuge im Ausland stationiert und von dort aus eingesetzt würden.⁴⁹ Bei Positionierungsflügen erfolgt die Lieferung nach der Rechtsprechung an dem Ort, an dem sich das Luftfahrzeug vor dem Flug befindet.⁵⁰ Die ESTV behandelt die Vermietung und das Leasing ab dem Inland als Inlandumsatz, auch wenn die Gegenstände exportiert werden.⁵¹ Von der Steuer befreit ist die Gebrauchsüberlassung nach Art. 23 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG, wenn der Lieferungsempfänger den Gegenstand überwiegend im Ausland nutzt; Art. 23 Abs. 2 Ziff. 1 MWSTG nimmt die Gebrauchsüberlassung von der Befreiung der Direktausfuhr aus.

16 Gebrauchsüberlassung aus dem Ausland. Befindet sich ein Mietgegenstand bei der Überlassung im Ausland, liegt der Ort der Lieferung nach Honauer/Probst/Rohner/Frey auch dann im Ausland, wenn der Gegenstand anschliessend ins Inland verbracht wird; das Verbringen löst die Einfuhrsteuer aus.⁵² Das Bundesgericht hielt in BGE 148 II 233 fest, die Vermietung von Kunstwerken durch eine ausländische Gesellschaft an ihren wirtschaftlich Berechtigten hätte unter normalen Umständen ihren Ort im Ausland gehabt (Art. 7 Abs. 1 lit. b MWSTG); zur Steuerpflicht in der Schweiz sei es nur über eine Unterstellungserklärung gekommen (N. 40).⁵³ Wurde ein ausländisches Schiff mit Freipass vorübergehend eingeführt und für Charterfahrten mit Ein- und Ausstieg in der Schweiz verwendet, unterlag das Entgelt für den Gebrauch nach dem Bundesgericht der Einfuhrsteuer, die an die Einfuhr und nicht an die Lieferung anknüpft.⁵⁴

17 Gesamtleistungen. Unter dem früheren Recht bestimmte das Bundesverwaltungsgericht den Ort einer Überlassung, die mit weiteren Leistungen verbunden war, nach der Gesamtleistung (zum geltenden Art. 19 MWSTG N. 7). Die Überlassung eines Rennwagens samt Rennservice an ausländischen Rennen hatte ihren Ort im Ausland, auch wenn einzelne Revisionsarbeiten im Inland ausgeführt wurden.⁵⁵ Treibstoff und Verpflegung, die auf ausländischen Flughäfen an Luftfahrzeuge geliefert wurden, waren nach dem Bundesverwaltungsgericht dagegen keine Teile einer Gesamtleistung, sondern Lieferungen im Ausland.⁵⁶

D. Werkvertragliche Lieferungen und Montage

18 Ort der Ablieferung. Beim Abliefern eines Gegenstands, an dem Arbeiten besorgt worden sind (Art. 3 lit. d Ziff. 2 MWSTG; nach der ESTV «werkvertragliche Lieferung»), knüpft lit. a an den Ort der Ablieferung an (N. 7). Rechtsprechung zum Ort werkvertraglicher Lieferungen mit Montage oder Installation liegt, soweit ersichtlich, nicht vor. Bei Arbeiten vor Ort beginnt die Lieferung nach der ESTV ungeachtet der Inbetriebnahme mit der Aufnahme der Tätigkeit am Ort der Installation, der Reparatur oder der Montage und gilt dort als erbracht, wo die werkvertragliche Leistung vorgenommen bzw. der Gegenstand abgeliefert wird.⁵⁷ Wird ein Gegenstand dagegen neu angefertigt oder vor der Übergabe an den Abnehmer bearbeitet, gilt er nach der ESTV erst im Zeitpunkt der Übergabe nach Abschluss der Arbeiten als geliefert; erfolgt die Ablieferung im Ausland, liegt beim inländischen Unternehmer eine Lieferung im Ausland vor.⁵⁸

19 Lieferung mit Montage. Wird ein Gegenstand befördert oder versendet und am Bestimmungsort montiert, bleibt der Ort nach der ESTV beim Beginn der Beförderung, sofern die Montage eine Nebenleistung im Sinne von Art. 19 Abs. 4 MWSTG ist; andernfalls liegt eine werkvertragliche Lieferung am Ort der Montage vor.⁵⁹ Als Nebenleistung gilt nach Blum/Messmer namentlich ein einfaches Zusammensetzen ohne Anpassung an die Verhältnisse vor Ort, ohne festen Einbau und ohne besondere Fachkenntnisse.⁶⁰ Honauer/Probst/Rohner/Frey wenden auch bei einer werkvertraglichen Lieferung mit Warenbewegung lit. b an; ist die Montage keine blosse Nebenleistung, sei Art. 19 Abs. 2 MWSTG zu prüfen.⁶¹

20 Begriff der Ablieferung. Was unter «Ablieferung» zu verstehen ist, beantworten Honauer/Probst/Rohner/Frey nicht einheitlich. Sie setzen sie grundsätzlich mit der Verschaffung der Verfügungsmacht durch Übergabe und Abnahme des fertigen Werks gleich und nennt als Ausnahme Arbeiten ohne Materialverwendung, bei denen die Ablieferung mit Abschluss der Arbeiten erfolge; sie geben dazu eine Unterscheidung von Geiger wieder, halten in einer Fussnote aber selbst eine Unterscheidung nach der Verwendung von Material für entbehrlich.⁶² In einem Fallbeispiel setzen sie das Abliefern mit der Fertigstellung gleich.⁶³ Höchstrichterlich ist die Frage, soweit ersichtlich, nicht entschieden.

E. Reihengeschäft und Kommission

21 Reihengeschäft. Beim Reihengeschäft werden nach der SRK durch eine einzige Warenbewegung mehrere Lieferungen vollzogen; jeder Zwischenhändler, der im eigenen Namen auftritt, gilt als Lieferant, auch wenn der erste Verkäufer die Ware direkt dem letzten Käufer übergibt.⁶⁴ Nach der Praxis der ESTV gelten sämtliche Lieferungen der Reihe als im gleichen Zeitpunkt und am gleichen Ort ausgeführt, nämlich am Ort der Abholung bzw. am Ort, an dem die Beförderung oder Versendung beginnt; bei Einfuhrreihengeschäften gelten alle Lieferungen der Reihe als im Ausland erbracht.⁶⁵ Kein Reihengeschäft liegt nach dem Bundesgericht vor, wenn an den Kauf eines Gegenstands eine Vermietung anschliesst.⁶⁶ Zur Einfuhr mit Unterstellungserklärung (Art. 3 Abs. 2 MWSTV) N. 36.

22 Reihengeschäft und Ausfuhr. Bei Reihengeschäften erstreckt sich die direkte Ausfuhr auf alle beteiligten Lieferanten (Art. 23 Abs. 3 Satz 2 MWSTG).⁶⁷ Die blosse, nicht substantiierte Behauptung von Reihengeschäften zwecks Ausfuhr genügt nach dem Bundesverwaltungsgericht nicht, um eine Ermessenseinschätzung der ESTV umzustossen.⁶⁸

23 Kommission. Bei der Verkaufskommission liegen zwei Lieferungen vor, die erste vom Kommittenten an den Kommissionär (Art. 20 Abs. 1 und 3 MWSTG). Wird das Kommissionsgut aus dem Inland direkt ins Ausland versandt, liegt der Ort der ersten Lieferung nach dem Bundesverwaltungsgericht dort, wo die Beförderung beginnt, und damit grundsätzlich im Inland; die Befreiung setzt den Ausfuhrnachweis voraus.⁶⁹ In einem Fall, in dem Kunstwerke an Auktionen im Ausland versteigert wurden, nahm das Bundesverwaltungsgericht dagegen an, die erste Lieferung gelte am gleichen Ort wie die zweite als erbracht, nämlich dort, wo sich das Werk befinde, wenn der Kommissionär das Geschäft mit dem Dritten abschliesse; das Bundesgericht liess diese Eventualbegründung offen.⁷⁰ Die ESTV und Honauer/Probst/Rohner/Frey bestimmen den Ort der Lieferung an den Kommissionär dagegen nach den Regeln über die Abhol- bzw. Beförderungs- oder Versandlieferung, also nach dem Ort der Übergabe an den Kommissionär oder des Beförderungsbeginns.⁷¹ Die beiden Urteile des Bundesverwaltungsgerichts knüpfen damit an unterschiedliche Zeitpunkte an; höchstrichterlich ist die Frage, soweit ersichtlich, nicht entschieden.

F. Lieferung ab Lager

24 Lager im Inland (Art. 4 MWSTV). Werden Gegenstände aus dem Ausland in ein Lager im Inland verbracht und ab diesem geliefert, liegt der Ort der Lieferung grundsätzlich am Lager im Inland. Nach Art. 4 MWSTV liegt er jedoch im Ausland, wenn der Lieferungsempfänger und das zu entrichtende Entgelt beim Verbringen ins Inland feststehen und sich die Gegenstände im Zeitpunkt der Lieferung im zollrechtlich freien Verkehr befinden.⁷² Für die Steuerpflicht ist zu beachten, dass ein reines Auslieferungslager keine Betriebsstätte ist (Art. 5 Abs. 3 lit. a MWSTV). Nach Honauer/Probst/Rohner/Frey betrifft Art. 4 MWSTV nur die Lieferung ab dem Lager, nicht die Einfuhr ins Lager.⁷³

25 Rechtsprechung. Im Fall einer ausländischen Konzerneinkaufsgesellschaft, welche die Ware im Ausland erwarb, in ein inländisches Auslieferungslager einführte und von dort an die inländische Landesgesellschaft lieferte, lag die Lieferung an die Landesgesellschaft nach dem Bundesgericht im Inland, weil die Verfügungsmacht erst im Inland verschafft wurde.⁷⁴ Das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts hob das Bundesgericht aus anderen Gründen auf, nämlich wegen der Bemessung der Einfuhrsteuer nach dem Marktwert.⁷⁵

26 Lager im Ausland. Liefert ein inländisches Unternehmen ab einem eigenen Lager im Ausland, liegt der Ort der Lieferung nach der ESTV im Ausland.⁷⁶ Das Verbringen von Gegenständen ins Ausland, das nicht im Zusammenhang mit einer Lieferung steht, ist von der Steuer befreit (Art. 23 Abs. 2 Ziff. 4 MWSTG). Für das Verbringen ins ausländische Lager halten Honauer/Probst/Rohner/Frey es für fraglich, ob überhaupt eine Leistung vorliegt, weil das Verbringen in ein Auslieferungslager kein Leistungsverhältnis mit sich bringe.⁷⁷

G. Lieferungen im Ausland und Ausfuhr

27 Ausfuhr als Inlandlieferung. Wird ein Gegenstand vom Inland ins Ausland befördert oder versandt, liegt nach lit. b zunächst eine Inlandlieferung vor; die Befreiung nach Art. 23 Abs. 2 Ziff. 1 MWSTG setzt sie voraus und greift, wenn deren Voraussetzungen erfüllt und nachgewiesen sind.⁷⁸

28 Lieferung im Ausland. Lieferungen, deren Ort nach Abs. 1 im Ausland liegt, unterliegen der Inlandsteuer nicht (N. 1). So lag nach dem Bundesverwaltungsgericht die Lieferung von Lautsprechern, die von Tschechien nach Italien befördert wurden, vollständig im Ausland.⁷⁹ Für solche Geschäfte gelten nach dem Bundesverwaltungsgericht keine zollrechtlichen Nachweispflichten; die Beweise werden frei gewürdigt.⁸⁰

29 Beweislast. Den Ort einer Lieferung im Ausland hat die steuerpflichtige Person nachzuweisen.⁸¹ Bei einem behaupteten Geschäft zwischen ausländischen Orten verlangte die SRK den lückenlosen Nachweis, dass die Verfügungsmacht im Ausland sowohl erworben als auch übertragen wurde.⁸² Im Fall einer Motorenlieferung nach Ägypten scheiterte die Befreiung am fehlenden zollamtlichen Ausfuhrnachweis; zudem waren Zeit und Ort der Lieferung nicht nachgewiesen.⁸³

III. Zu Art. 7 Abs. 2 MWSTG

30 Allgemeine Ortsregeln. Elektrizität, Gas und Wärme sind Gegenstände (Art. 3 lit. b MWSTG). Vor 2010 bestimmte sich der Ort der Lieferung von Elektrizität nach den allgemeinen Regeln. Das Bundesverwaltungsgericht verortete die Beförderungslieferung von Strom am Ort der Einspeisung ins Netz, die Abhollieferung am Standort des Zählers, und grenzte die Lieferung von der Einräumung blosser Durchleitungsrechte (Dienstleistung) ab.⁸⁴ Nach dem Erläuternden Bericht von 2007 sah die Praxis der ESTV für grenzüberschreitende Stromlieferungen eine Sonderregelung vor.⁸⁵

31 Empfängerortsprinzip. Abs. 2 verlegt den Ort an den Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit oder an die Betriebsstätte des Empfängers, für welche die Lieferung erbracht wird. Was eine Betriebsstätte ist, bestimmt Art. 5 MWSTV; das Bundesgericht hat in anderem Zusammenhang darauf hingewiesen, dass Abs. 2 an die Betriebsstätte anknüpft.⁸⁶ Nach der ESTV liegt der Ort einer Stromlieferung an ein inländisches Unternehmen auch dann im Inland, wenn der Strom im Ausland eingekauft wird, während eine Lieferung an einen Abnehmer mit Sitz im Ausland dort erbracht wird; bei Versorgung des grenznahen Auslands über ein eigenes Netz gilt die Lieferung am Sitz des Empfängers als erbracht.⁸⁷ Nach der Botschaft umfasst Gas seit 2018 auch andere Gase, etwa Biogas, sofern sie anstelle von Erdgas über das Erdgasverteilnetz geliefert werden; die Botschaft verweist auf eine vergleichbare Einschränkung im Unionsrecht.⁸⁸ Nach Honauer/Probst/Rohner/Frey unterscheidet Abs. 2 anders als die MwStSystRL nicht zwischen Lieferungen an Wiederverkäufer und an Konsumenten.⁸⁹

32 Ort der Nutzung. Fehlt ein Sitz oder eine Betriebsstätte, gilt der Ort der tatsächlichen Nutzung oder des Verbrauchs. Die Fassung von 2009 verwies subsidiär auf den Wohnort oder den Ort, von dem aus der Empfänger tätig wird; nach der Botschaft war sie zu eng, weil sie etwa Ferienwohnungen nicht erfasste, und die Praxis der ESTV stellte schon vor 2018 durch teleologische Auslegung auf den Ort der Nutzung ab.⁹⁰ Die ESTV verortet Lieferungen an Ferienhäuser am Standort der Häuser.⁹¹ Beim Laden von Elektrofahrzeugen durch Personen ohne Sitz oder Betriebsstätte gilt nach der ESTV der Standort der Ladestation.⁹² Denzler/Frey werfen die Frage auf, ob der Strom nicht unterwegs und damit allenfalls anteilig im Ausland genutzt werde, und halten die Praxis für praktikabel und mit dem Wortlaut vereinbar.⁹³ Rechtsprechung zu Abs. 2 in der geltenden Fassung liegt, soweit ersichtlich, nicht vor.

33 Folgen. Nach den Botschaften ist die Einfuhr von Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme von der Einfuhrsteuer befreit, weil der Ort beim Empfänger liegt (Art. 53 Abs. 1 lit. g MWSTG).⁹⁴ Unternehmen mit Sitz im Ausland, die im Inland ausschliesslich solche Lieferungen an steuerpflichtige Personen oder andere in Art. 10 Abs. 2 lit. b MWSTG genannte Leistungen erbringen, sind von der Steuerpflicht befreit (Art. 10 Abs. 2 lit. b Ziff. 3 MWSTG); die Empfänger entrichten die Bezugsteuer (Art. 45 Abs. 1 lit. d MWSTG). Liefert ein Unternehmen mit Sitz im Ausland an nicht steuerpflichtige Empfänger im Inland, wird es nach der ESTV und Honauer/Probst/Rohner/Frey selbst steuerpflichtig, sofern es die Umsatzgrenze nach Art. 10 Abs. 2 lit. a MWSTG erreicht.⁹⁵ Herkunftsnachweise für Elektrizität, die zusammen mit der Energie geliefert werden, folgen nach der ESTV dem Ort nach Abs. 2; werden sie losgelöst übertragen, handelt es sich um eine Dienstleistung.⁹⁶

IV. Zu Art. 7 Abs. 3 MWSTG

A. Grundsatz

34 Ausgangslage. Liefert ein Unternehmen Gegenstände aus dem Ausland in die Schweiz, liegt der Ort nach Abs. 1 lit. b grundsätzlich im Ausland; die Rechnung an den Empfänger ist ohne Mehrwertsteuer auszustellen. Die Einfuhr unterliegt der Einfuhrsteuer, die grundsätzlich der Lieferungsempfänger im Inland als Importeur schuldet und als Vorsteuer geltend machen kann.⁹⁷ Für den grenzüberschreitenden Versandhandel ist diese Ordnung nach dem Bundesgericht problematisch, weil die Kunden die Gesamtkosten nicht erkennen und der Versandhändler für jeden Abnehmer eine Zollanmeldung erstellen lassen muss.⁹⁸ Abs. 3 verlegt den Ort der Lieferung in zwei Fällen durch Fiktion ins Inland. Lit. b erfasst nach dem Gesetz nur Beförderungs- oder Versandlieferungen (N. 42); für lit. a schliesst die ESTV Abhollieferungen aus, was umstritten ist (N. 39).⁹⁹

B. Unterstellungserklärung (lit. a)

35 Entwicklung. Unter dem aMWSTG war die erleichterte Einfuhr mit Unterstellungserklärung nur in Verwaltungsverordnungen, namentlich der Eidgenössischen Zollverwaltung, vorgesehen; von 2010 bis 2017 regelte sie Art. 3 Abs. 1 MWSTV.¹⁰⁰ Seit dem 1. Januar 2018 nennt das Gesetz die Grundzüge, die Einzelheiten verbleiben auf Verordnungsstufe; Art. 3 Abs. 1 MWSTV wurde aufgehoben.¹⁰¹ Ob die Unterstellungserklärung vor 2018 den Leistungsort wirksam ins Inland verschob, liess es in BGE 148 II 233 offen.¹⁰²

36 Wirkung. Mit der Bewilligung darf der Lieferant die Einfuhr im eigenen Namen vornehmen. Erfolgt die Einfuhr in seinem Namen, wird fingiert, dass sich der Ort der Lieferung im Inland befindet; der Sachverhalt wird so behandelt, als ob der Lieferant zunächst den Gegenstand in die Schweiz verbringe und eine logische Sekunde danach im Inland liefere. Der Lieferant schuldet die Einfuhrsteuer, kann sie als Vorsteuer abziehen und rechnet auf der Lieferung die Inlandsteuer ab.¹⁰³ Die Regelung soll namentlich ermöglichen, dass bei Sammelsendungen nicht für jeden Abnehmer eine Zollanmeldung erstellt werden muss.¹⁰⁴ Sie setzt nach der Botschaft voraus, dass das Unternehmen im Inland steuerpflichtig ist und die Lieferungen mit Mehrwertsteuer weiterfakturiert.¹⁰⁵ Bei Reihengeschäften gelten die der Einfuhr vorangehenden Lieferungen als im Ausland, die nachfolgenden als im Inland ausgeführt (Art. 3 Abs. 2 MWSTV).¹⁰⁶

37 Tatsächliche Einfuhr im eigenen Namen. Nach dem Bundesgericht war die Fiktion des Inlandorts nach dem klaren Wortlaut von Art. 3 Abs. 1 MWSTV (in der bis 31. Dezember 2017 geltenden Fassung) daran geknüpft, dass der Leistungserbringer von der Bewilligung Gebrauch macht und die Einfuhr im eigenen Namen vornimmt. Eine deutsche Versandhändlerin mit Unterstellungserklärung, die Poster als Einzelsendungen versandte, wobei die Kunden als Importeure die Einfuhrsteuer entrichteten, schuldete deshalb auf diesen Lieferungen keine Inlandsteuer; andernfalls wäre der Vorgang stärker belastet als nach dem Gesetz vorgesehen; dasselbe galt für die Verwaltungsverordnungen unter dem aMWSTG.¹⁰⁷ Eine Steuerschuld aufgrund des Steuerausweises in den Rechnungen (Art. 27 Abs. 2 MWSTG in der ursprünglichen Fassung) verneinte es, weil dem Bund kein Steuerausfall entstanden war.¹⁰⁸ Bodemann sieht in dem Urteil die Neutralität der Mehrwertsteuer als übergeordneten Korrekturmechanismus angewendet.¹⁰⁹

38 Verzicht im Einzelfall. Der Leistungserbringer kann im Einzelfall auf die Einfuhr im eigenen Namen verzichten; der Verzicht muss nach dem Gesetz im Zeitpunkt der Einfuhr erfolgen, nach der Botschaft deshalb, weil nach dem Zollrecht allein die Rechtsverhältnisse in diesem Zeitpunkt für die Bestimmung des Importeurs massgebend sind.¹¹⁰ Nach Art. 3 Abs. 3 MWSTV muss der Leistungserbringer auf der Rechnung an den Abnehmer auf den Verzicht hinweisen; nach dem Erläuternden Bericht zur Verordnungsänderung von 2016 kann der Verzicht, wenn noch keine Rechnung vorliegt, auch mit einem anderen Wertnachweis erklärt werden.¹¹¹ Das Bundesgericht gab zur früheren Fassung die Lehrmeinung wieder, der Hinweis sei eine blosse Ordnungsvorschrift, deren Missachtung allein keine Inlandsteuer auslöse.¹¹² Bodemann hält das Erfordernis des Hinweises nach diesem Urteil und seit der Regelung im Gesetz für hinfällig, während Honauer/Probst/Rohner/Frey ihn weiterhin als erforderlich darstellen.¹¹³ Zum Verzicht von Versandhändlern N. 44.

39 Abhollieferungen. Nach der ESTV ist die Einfuhr mit Unterstellungserklärung nicht möglich, wenn der Abnehmer oder ein Dritter in seinem Auftrag den Gegenstand beim Lieferanten abholt.¹¹⁴ Die Erläuterungen zum Entwurf der MWSTV von 2009 hatten demgegenüber festgehalten, mit der Unterstellungserklärung sei die Abgrenzung zwischen Abhol- und Beförderungs- oder Versandlieferung nicht mehr notwendig.¹¹⁵ Honauer/Probst/Rohner/Frey geben die Praxis der ESTV an einer Stelle ohne Einwand wieder, bezeichnen sie an anderer Stelle aber als einschränkend und dem Sinn und Zweck von Art. 3 MWSTV widersprechend.¹¹⁶ Höchstrichterlich ist die Frage, soweit ersichtlich, nicht entschieden.

40 Bewilligung und Missbrauch. Das Bundesgericht warf einer ausländischen Gesellschaft, die Kunstwerke an ihren wirtschaftlich Berechtigten im Inland vermietete und die Unterstellungserklärung nur abgab, um die Einfuhrsteuer als Vorsteuer abziehen zu können, Steuerumgehung vor. Die 2003 gestützt auf die Verwaltungspraxis erteilte «Bewilligung» qualifizierte es nicht als klassische Bewilligung, die nach Prüfung der Voraussetzungen als Verfügung ergeht, sondern eher als Bestätigung; die Gesellschaft habe nicht darauf vertrauen dürfen, dass ihre Vermietungsleistungen unter allen Umständen zum Vorsteuerabzug berechtigten und nicht unter dem Aspekt der Steuerumgehung hinterfragt würden.¹¹⁷ Bodemann hält auch für die Bewilligung nach Art. 7 Abs. 3 lit. a MWSTG eine Qualifikation als Verfügung nicht für angezeigt, weil ausser der Registrierung keine prüfbaren Voraussetzungen bestünden.¹¹⁸ Nach der ESTV muss die Bewilligung im Zeitpunkt der Einfuhr vorliegen; nach einer bei Honauer/Probst/Rohner/Frey wiedergegebenen Gegenauffassung kann der Mangel nachträglich geheilt werden, wenn der Lieferant bei der Einfuhr als Importeur aufgetreten ist und die Inlandsteuer in Rechnung gestellt hat.¹¹⁹

C. Versandhandel (lit. b)

41 Zweck. Gegenstände, bei deren Einfuhr nur ein geringfügiger Steuerbetrag anfällt (Kleinsendungen), sind von der Einfuhrsteuer befreit (Art. 53 Abs. 1 lit. a MWSTG). Nach der Botschaft betraf dies Einfuhren mit einem Steuerbetrag von höchstens fünf Franken, was zu erheblichen Wettbewerbsnachteilen inländischer Unternehmen führte; Unternehmen, die in erheblichem Umfang solche Umsätze erzielen, sollen ihre Lieferungen deshalb im Inland versteuern.¹²⁰ Nach der ESTV und der Lehre bleibt die Befreiung von der Einfuhrsteuer bestehen; die Verlagerung des Orts macht die Versandhändler im Inland steuerpflichtig.¹²¹ Die Botschaft rechnete mit jährlichen Mehreinnahmen von mindestens 20 Millionen Franken.¹²²

42 Voraussetzungen. Lit. b verlangt Lieferungen nach Abs. 1 lit. b, also Beförderungs- oder Versandlieferungen; Abhollieferungen fallen nach der Botschaft nicht darunter, ebenso wenig die steuerfreie Einfuhr im Reiseverkehr und Geschenksendungen.¹²³ Die Gegenstände müssen wegen des geringfügigen Steuerbetrags von der Einfuhrsteuer befreit sein, und der Leistungserbringer muss aus solchen Lieferungen mindestens 100’000 Franken Umsatz im Jahr erzielen. Ob der Empfänger steuerpflichtig ist, muss der Leistungserbringer nach der Botschaft nicht abklären.¹²⁴ Die Regel gilt nach der ESTV für in- und ausländische Versandhändler.¹²⁵ Honauer/Probst/Rohner/Frey nennen an einer Stelle als Voraussetzungen eine Versandlieferung und einen Umsatz von «mehr als» 100’000 Franken, Baumgartner ebenfalls «mehr als» 100’000 Franken; der Wortlaut des Gesetzes nennt «mindestens» 100’000 Franken und Lieferungen nach Abs. 1 lit. b.¹²⁶

43 Umsatzgrenze und Zeitpunkt. Nach Art. 4a MWSTV gilt der Ort der Lieferung bis zum Ende des Monats, in dem die Umsatzgrenze erreicht wird, als im Ausland, ab dem Folgemonat für alle Lieferungen vom Ausland ins Inland als im Inland; er bleibt bis zum Ende des Kalenderjahres, in dem die Umsatzgrenze unterschritten wird, im Inland. Wer die Grenze unterschreitet und dies der ESTV nicht schriftlich mitteilt, gilt als unterstellt nach Abs. 3 lit. a (Art. 4a Abs. 4 MWSTV).¹²⁷ Die Umsatzgrenze errechnet sich nach der ESTV aus den von den Käufern bezahlten Entgelten.¹²⁸ Welcher Zeitraum für die Prüfung der Grenze massgebend ist, bezeichnen Honauer/Probst/Rohner/Frey als unklar und gibt die Auffassung Geigers wieder, in Analogie zu Art. 14 Abs. 3 MWSTG sei auf die im laufenden Geschäftsjahr erzielten Umsätze abzustellen.¹²⁹ Vor Erreichen der Grenze ist eine Eintragung gestützt auf lit. b nicht möglich; eine freiwillige Unterstellung ist über die Unterstellungserklärung nach lit. a möglich.¹³⁰

44 Rechtsfolgen. Ab dem Folgemonat gelten nach Art. 4a Abs. 2 MWSTV nicht nur die Kleinsendungen, sondern alle Lieferungen des Versandhändlers vom Ausland ins Inland als im Inland erbracht (N. 43).¹³¹ Ab diesem Monat muss der Versandhändler die Einfuhr im eigenen Namen vornehmen (Art. 4a Abs. 2 MWSTV). Versandhändler, die bereits über eine Unterstellungserklärung verfügen, können nach der ESTV nicht mehr im Einzelfall auf deren Anwendung verzichten, sobald sie die Voraussetzungen von lit. b erfüllen.¹³² Honauer/Probst/Rohner/Frey halten diese Auffassung für gesetzeswidrig, weil Abs. 3 lit. a den Verzicht ausdrücklich zulasse und Art. 4a Abs. 2 MWSTV als Verordnungsbestimmung dem Gesetz nicht widersprechen dürfe.¹³³ Die Saldosteuersatzmethode ist ausgeschlossen (Art. 77 Abs. 2 lit. f MWSTV). Seit 2025 kann die ESTV gegen Versandhändler, die sich nicht eintragen lassen oder ihren Pflichten nicht nachkommen, administrative Massnahmen anordnen, namentlich ein Einfuhrverbot für Kleinsendungen und die entschädigungslose Vernichtung der Gegenstände (Art. 79a MWSTG).¹³⁴

45 Stand der Frage. Rechtsprechung zu lit. b liegt, soweit ersichtlich, nicht vor. Der Bundesrat ging 2021 davon aus, dass trotz der Versandhandelsregelung ein beachtlicher Teil des Konsums unbesteuert bleibt, weil sich nicht alle Versandhändler eintragen liessen; Anfang August 2021 waren 350 Versandhandelsunternehmen registriert.¹³⁵ Baumgartner bezeichnet die Annahme, die Problematik der Kleinsendungen mit der Versandhandelsregelung zu lösen, als Fehleinschätzung, hält die Umsatzgrenze von 100’000 Franken für zumindest fraglich und weist darauf hin, dass die Regel bei Plattformen, die nur vermitteln, ohne die Plattformbesteuerung nicht greife (N. 46); eine Abschaffung der Befreiung von der Einfuhrsteuer für Kleinsendungen sei denkbar.¹³⁶

V. Verhältnis zur Plattformbesteuerung

46 Elektronische Plattformen. Ermöglicht eine elektronische Plattform eine Lieferung, gilt sie gegenüber dem Käufer als Leistungserbringerin; es liegen zwei Lieferungen vor (Art. 20a Abs. 1 MWSTG). Stammen die Gegenstände aus dem Ausland, gilt nach der ESTV die erste Lieferung vom Verkäufer an die Plattform als im Ausland erbracht; Art. 7 Abs. 3 MWSTG findet auf den Verkäufer grundsätzlich keine Anwendung. Die zweite Lieferung unterliegt der Inlandsteuer, wenn die Plattform mit eigenen und ermöglichten Lieferungen von Kleinsendungen die Umsatzgrenze von 100’000 Franken erreicht oder eine Unterstellungserklärung beantragt; Art. 4a MWSTV gilt dann für die Plattform.¹³⁷ Abweichend kann der Verkäufer mit der Plattform vereinbaren, die Einfuhr im eigenen Namen vorzunehmen, sofern er eine der Bedingungen von Art. 7 Abs. 3 MWSTG erfüllt (Art. 111b MWSTV).

47 Lehre. Baumgartner beschreibt die Plattformbesteuerung als doppelte Fiktion, bei der die Erfassung der Kleinsendungen über die Verlagerung des Orts nach Abs. 3 lit. b greife, und bezeichnet sie als massiven Eingriff in das System der Mehrwertsteuer.¹³⁸ Antonini/Studer beschreiben die Regelung als gesetzliche Fiktion eines Dreiecksgeschäfts.¹³⁹

VI. Ausblick

48 Vernehmlassung 2025. Der Bundesrat eröffnete am 5. Dezember 2025 eine Vernehmlassung zu einer Änderung des MWSTG, die einen neuen Art. 7 Abs. 4 vorsieht: Liefert ein Verkäufer an eine Plattform, die nach Art. 20a Abs. 1 MWSTG als Leistungserbringerin gilt, soll der Ort dieser Lieferung in Abweichung von Abs. 3 lit. b im Ausland bleiben (zur geltenden Praxis N. 46).¹⁴⁰ Nach dem Erläuternden Bericht soll damit klargestellt werden, dass ausländische Unternehmen, die ausschliesslich über Plattformen liefern, in der Schweiz nicht steuerpflichtig werden; die Vorlage sieht zudem eine Neufassung von Art. 79a MWSTG vor (N. 44).¹⁴¹ Eine Botschaft lag bei Abschluss der Bearbeitung nicht vor.

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Vertiefung beim ILE-HSG

Dieser Beitrag stützt sich auf 11 Publikationen des ILE-HSG (Forum für Steuerrecht, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht, ILE Working Papers, St.Galler Seminare). Das FStR ist die Fachzeitschrift des ILE-HSG; die St.Galler Seminare greifen aktuelle Fragen der Praxis auf.

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Literaturverzeichnis

• Antonini Elisa/Studer Michael, Elektronische Geschäftsabwicklung (Digital Economy), Folien zum St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2025, abrufbar unter https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=49426&e_sys=ile, besucht am 28.10.2026 (zit. Antonini/Studer, Seminar 2025).
• Baumgartner Ivo P., Betrachtungen zur Mehrwertsteuer, FStR 2026 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=66081&e_sys=ile] (zit. Baumgartner, FStR 2026).
• Blum Béatrice/Messmer Bernhard, Schnittstellen zwischen Einfuhr- und Inlandsteuer, Folien zum St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2020, abrufbar unter https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=57787&e_sys=ile, besucht am 28.10.2026 (zit. Blum/Messmer, Seminar 2020).
• Bodemann Clara, Aus der Rechtsprechung zur Mehrwertsteuer in den Jahren 2019/2020, FStR 2020 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=7210&e_sys=ile] (zit. Bodemann, FStR 2020).
• Bodemann Clara, Aus der Rechtsprechung zur Mehrwertsteuer im Jahr 2021, FStR 2022 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=12051&e_sys=ile] (zit. Bodemann, FStR 2022).
• Cochardt Alexander E., Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, ILE-HSG Working Paper No. 2023-18, St.Gallen November 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=43363&e_sys=ile] (zit. Cochardt, WP 2023-18).
• Denzler Urs/Frey Philip, Abgrenzungsfragen zu Leistung und Entgelt, Folien zum St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2026, abrufbar unter https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=67981&e_sys=ile, besucht am 28.10.2026 (zit. Denzler/Frey, Seminar 2026).
• Honauer Niklaus/Probst Simeon L./Rohner Tobias F./Frey Philip, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 100, 4. Aufl., Bern 2024 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=20900&e_sys=ile] (zit. Honauer/Probst/Rohner/Frey).
• Jöhri Jessica, Plattformbesteuerung auf Beherbergungs- und Personenbeförderungsleistungen in der Schweiz – Rechtliche und praktische Umsetzbarkeit im schweizerischen MWST-Recht, ILE-HSG Working Paper No. 2026-31, St.Gallen April 2026 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=60661&e_sys=ile] (zit. Jöhri, WP 2026-31).
• Müller Annina/Schluckebier Regine, Doppel- und Nichtbesteuerung im grenzüberschreitenden Verhältnis, Folien zum St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2024, abrufbar unter https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=51833&e_sys=ile, besucht am 28.10.2026 (zit. Müller/Schluckebier, Seminar 2024).
• Paris Valerie/Schluckebier Regine, Grenzüberschreitende Sachverhalte, Folien zum St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2018, abrufbar unter https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=65170&e_sys=ile, besucht am 28.10.2026 (zit. Paris/Schluckebier, Seminar 2018).

Materialienverzeichnis

Bund

• Eidgenössisches Finanzdepartement, Vereinfachung des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer, Vorentwurf und Erläuternder Bericht vom Februar 2007, abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/dl/proj/6006/125/cons_1, besucht am 28.10.2026 (zit. Erläuternder Bericht MWSTG 2007).
• Botschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer vom 25.6.2008, BBl 2008 6885 ff., abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2008/1202/de, besucht am 28.10.2026 (zit. Botschaft MWSTG 2008); Entwurf BBl 2008 7133 ff. (zit. E-MWSTG 2008).
• Eidgenössisches Finanzdepartement, Mehrwertsteuerverordnung, Vernehmlassungsentwurf und Erläuterungen 2009, abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/dl/proj/6009/79/cons_1, besucht am 28.10.2026 (zit. Erläuterungen E-MWSTV 2009).
• Botschaft zur Teilrevision des Mehrwertsteuergesetzes vom 25.2.2015, BBl 2015 2615 ff., abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2015/540/de, besucht am 28.10.2026 (zit. Botschaft MWSTG 2015); Entwurf BBl 2015 2681 ff. (zit. E-MWSTG 2015).
• Eidgenössisches Finanzdepartement, Teilrevision der Mehrwertsteuerverordnung, Vernehmlassungsentwurf und Erläuternder Bericht 2016, abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/dl/proj/6016/62/cons_1, besucht am 28.10.2026 (zit. Erläuternder Bericht VE-MWSTV 2016).
• Botschaft zur Änderung des Mehrwertsteuergesetzes vom 24.9.2021, BBl 2021 2363, abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2021/2363/de, besucht am 28.10.2026 (zit. Botschaft MWSTG 2021).
• Eidgenössisches Finanzdepartement, Änderung des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer, Vernehmlassungsvorlage und Erläuternder Bericht vom 5.12.2025, abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/dl/proj/2025/41/cons_1, besucht am 28.10.2026 (zit. Vernehmlassungsvorlage MWSTG 2025; Erläuternder Bericht MWSTG 2025).
• Eidgenössische Steuerverwaltung, MWST-Info 06 Ort der Leistungserbringung und MWST-Info 22 Ausländische Unternehmen, abrufbar über Lexplorer Tax (ESTV MWST-Publikationen), besucht am 28.10.2026.
• Eidgenössische Steuerverwaltung, MWST-Branchen-Info 05 Motorfahrzeuggewerbe, MWST-Branchen-Info 07 Elektrizität in Leitungen, Gas über das Erdgasverteilnetz und Fernwärme und MWST-Branchen-Info 27 Elektronische Plattformen, abrufbar über Lexplorer Tax (ESTV MWST-Publikationen), besucht am 28.10.2026.

Weiterführende Literatur

Weitere einschlägige Publikationen zu dieser Bestimmung, die oben nicht zitiert sind, da sie nicht im Original gelesen wurden.

• Dziadkowski Dieter, Grenzüberschreitender Dienstleistungs- und Warenverkehr im Lichte der Mehrwertsteuer, FStR 2005/1 ILE
• Bopp Mathias/Szatmari Zsolt, Zukunft des Versandhandels, EF 2025, 476 ff.
• Eyer Thomas/Imstepf Ralf, Die Versandhandelsregelung ab 2019, Baustein für eine vollständige mehrwertsteuerliche Erfassung des Online-Handels, Zoll Revue 4/2018, 3 ff.
• Geiger Felix, Der liberalisierte Strommarkt, ST 2001, 131 ff.
• Geiger Felix, Neue Ortsregelung zur Lieferung von Elektrizität und Erdgas – Erfreuliche Angleichung ans EU-Recht – Auswirkungen bei den Energieunternehmen, ST 2009, 987 ff.
• Griess Silvie, Ort der Leistungserbringung bei grenzüberschreitenden mehrwertsteuerlichen Sachverhalten Schweiz/Deutschland, Teil 1 und 2, StR 2016, 90 ff. und 181 ff.
• Gross Judith, Leistungsort und Leistungsbegriff im Mehrwertsteuerrecht, ASA 74 (2005/06), 348 ff.
• Grünauer Alexandra/Sohst Andrea, Grenzüberschreitende Lieferungen von elektrischer Energie, ST 2003, 90 ff.
• Molnar Monika/Rohner Maryann, Unterstellungserklärung bei der Einfuhr eines Gegenstandes, ST 2012, 268 ff.
• Mutombo Keita, Taxe sur la valeur ajoutée/Der Begriff der Betriebsstätte im In- und Ausland aus schweizerischer Sicht und seine Bedeutung in der Mehrwertsteuer: In dubio pro fisco?, in: Raphael Gani/Anni Rochat Pauchard (Hrsg.), Au carrefour des contributions, Bern 2020
• Vogel Manuel R. V., Grenzüberschreitender Dienstleistungs- und Warenverkehr im Lichte der Mehrwertsteuer – Rechtsvergleich zwischen Deutschland und der Schweiz unter Berücksichtigung der 6. EG-Richtlinie, Diss. St.Gallen, Bern 2003
• Vogel Manuel R. V., Grenzüberschreitender Dienstleistungs- und Warenverkehr im Lichte der Mehrwertsteuer, Bern/Stuttgart/Wien 2003
• Weidmann Markus/Bader Daniel, Die mehrwertsteuerliche Stellung der Betriebsstätten - Die Einheit des Unternehmens im nationalen und internationalen Verhältnis, ASA 78 (2009/2010), 803

Fussnoten

1. Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer vom 12.6.2009 (SR 641.20; nachfolgend: MWSTG). ↩

2. Botschaft MWSTG 2008, S. 6944. ↩

3. BGE 142 II 488, E. 2.3.2; MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2. ↩

4. Mehrwertsteuerverordnung vom 27.11.2009 (SR 641.201; nachfolgend: MWSTV). ↩

5. BGer 2A.726/2004 vom 25.8.2005, E. 3.5. ↩

6. Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22.6.1994 [AS 1994 1464; nachfolgend: MWSTV 1994], in Kraft vom 1.1.1995 bis 31.12.2000. ↩

7. BGer 2A.557/1999 vom 10.11.2000, E. 5b. ↩

8. BGer 2A.726/2004 vom 25.8.2005, E. 3.3 und 3.5. ↩

9. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 232. ↩

10. Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer vom 2.9.1999 [AS 2000 1300; nachfolgend: aMWSTG], in Kraft vom 1.1.2001 bis 31.12.2009. ↩

11. BGer 2A.557/1999 vom 10.11.2000, E. 3 und 5d; Art. 13 aMWSTG (AS 2000 1300, 1304). ↩

12. Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1; nachfolgend: MwStSystRL). ↩

13. Erläuternder Bericht MWSTG 2007, S. 63; Botschaft MWSTG 2008, S. 6929 und 6944. ↩

14. Erläuternder Bericht MWSTG 2007, Ziff. 6.11, S. 260–262; Botschaft MWSTG 2008, S. 6989. ↩

15. E-MWSTG 2008, Art. 7 (BBl 2008 7133, 7135); AS 2009 5203, 5205 f. ↩

16. AS 2017 3575, 3576; Botschaft MWSTG 2015, S. 2629 f. ↩

17. AS 2017 3575, 3590. ↩

18. E-MWSTG 2015, Art. 7 Abs. 2 (BBl 2015 2681, 2682); AS 2017 3575, 3576. ↩

19. AS 2024 438; Botschaft MWSTG 2021, S. 43. ↩

20. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.3.2; BGer 2C_392/2008 vom 1.9.2009, E. 4.4 (Liechtenstein, Art. 13 MWSTG/FL, der Art. 13 aMWSTG entspricht); gl.M. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.1 (für die Einfuhrsteuer gelte der Ort der Lieferung nach Art. 7 MWSTG nicht). ↩

21. Botschaft MWSTG 2015, S. 2678; vgl. BGer 2A.557/1999 vom 10.11.2000, E. 5g. ↩

22. Art. 3 lit. d Ziff. 2 und 3 MWSTG; MWST-Info 22, Ziff. 1.2.1.1. ↩

23. Müller/Schluckebier, Seminar 2024, Fall 1 und 2. ↩

24. BVGer A-4388/2014 vom 26.11.2015, E. 4.1 (mit Verweis auf E. 2.2.3 f.). ↩

25. BGer 2A.135/2001 vom 7.12.2001, E. 1. ↩

26. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 280. ↩

27. BGer 2A.557/1999 vom 10.11.2000, E. 5b/aa und 5d; ebenso BGer 2C_392/2008 vom 1.9.2009, E. 4.3. ↩

28. BGer 2C_392/2008 vom 1.9.2009, E. 4.1; BVGer A-3190/2008 vom 15.7.2010, E. 5.1 (Beginn des Transports geht dem Empfangsort und der Rechnung vor). ↩

29. BGer 2A.330/2002 vom 1.4.2004, E. 3.3 und 5.2 (zur MWSTV 1994). ↩

30. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 238. ↩

31. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.2. ↩

32. BGer 2C_1079/2016 vom 7.3.2017, E. 3.1. ↩

33. BVGer A-2888/2016 vom 16.6.2017, E. 5.2–5.2.2 (Beschwerde abgewiesen durch BGer 2C_709/2017 vom 25.10.2018, ohne Äusserung zur Abgrenzung); vgl. BVGer A-2387/2007 vom 29.7.2010, E. 2.3.1. In einzelnen Urteilen wird die Abhollieferung lit. b und die Beförderungs- oder Versandlieferung lit. a zugeordnet, ohne dass sich die Sachaussage ändert: BVGer A-1612/2006 vom 9.7.2009, E. 2.5.1; BVGer A-2221/2014 vom 27.1.2015, E. 2.2.1; BVGer A-2675/2016 vom 25.10.2016, E. 2.2 (aufgehoben durch BGer 2C_1079/2016 vom 7.3.2017). ↩

34. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.2; vgl. Ziff. 2.3. ↩

35. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 237. ↩

36. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.2 und 7.2. ↩

37. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.4.2 und 5.4.9. ↩

38. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 9. Teil Ziff. 2.4. ↩

39. BVGer A-2387/2007 vom 29.7.2010, E. 2.3.1. ↩

40. SRK vom 2.11.2004 (SRK 2003-065), VPB 69.64, E. 4a. ↩

41. BVGer A-4783/2015 vom 20.2.2017, E. 4.2.1 (Beschwerde abgewiesen durch BGer 2C_321/2017 vom 23.5.2018, ohne Prüfung dieser Frage). ↩

42. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 245. ↩

43. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 246. ↩

44. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.2. ↩

45. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.4.7. ↩

46. BGer 2C_732/2010 vom 28.6.2012, E. 6.1 (zum aMWSTG); BGer 2C_392/2008 vom 1.9.2009, E. 4.1 (Liechtenstein, Art. 13 MWSTG/FL, der Art. 13 aMWSTG entspricht); BVGer A-6971/2008 vom 8.6.2009, E. 2.1.2; BVGer A-6986/2008 vom 3.6.2010, E. 5.2 (Mietcharter in Saudi-Arabien). ↩

47. BGE 142 II 488, E. 3.5.1. ↩

48. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.4.4. ↩

49. BGer 2A.726/2004 vom 25.8.2005, E. 3.2; ebenso BGer 2A.689/2004 vom 12.9.2005, E. 3.2 und 5.2 (beide zur MWSTV 1994). ↩

50. BGer 2C_195/2007 vom 8.1.2008, E. 2.1 (Liechtenstein, Art. 13 MWSTG/FL); BVGer A-2387/2007 vom 29.7.2010, E. 2.4.1. ↩

51. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 8.1. ↩

52. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 299 f. ↩

53. BGE 148 II 233, E. 5.4; wiedergegeben bei Bodemann, FStR 2022, Ziff. 4.2. ↩

54. BGer 2A.519/1998 vom 24.4.2001, E. 4a und 4c (zu Art. 11 lit. a und 69 Abs. 1 lit. g MWSTV 1994). ↩

55. BVGer A-1536/2006 vom 16.6.2008, E. 3.2.5 (zur MWSTV 1994 und zum aMWSTG). ↩

56. BVGer A-517/2012 vom 9.1.2013, E. 2.4, 3.5 und 3.6 (zum aMWSTG). ↩

57. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.2 und 3.1. ↩

58. MWST-Info 22, Ziff. 1.2.1.3; MWST-Info 06, Teil II Ziff. 3.3. ↩

59. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.3. ↩

60. Blum/Messmer, Seminar 2020, Fall 6. ↩

61. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 294 f. ↩

62. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.4.2 mit Fn. 510 und 512. ↩

63. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.4.2 (Fall Gartentor). ↩

64. SRK vom 4.12.2003 (SRK 2003-058), VPB 68.71, E. 2a und 3b/bb (zur MWSTV 1994). ↩

65. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 4.1; vgl. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.4.5; zum Einfuhrreihengeschäft Honauer/Probst/Rohner/Frey, 9. Teil Ziff. 2.3.2.3 (unerheblich sei der Sitz des Zwischenhändlers). ↩

66. BGer 2C_392/2008 vom 1.9.2009, E. 4.2 (Liechtenstein, Art. 13 MWSTG/FL). ↩

67. BVGer A-6691/2012 vom 23.7.2014, E. 6.2; MWST-Info 06, Teil II Ziff. 4.2. ↩

68. BVGer A-1526/2006 vom 28.1.2008, E. 3.3 (zur MWSTV 1994). ↩

69. BVGer A-1469/2006 vom 7.5.2008, E. 4.1.3 f. (zur MWSTV 1994). ↩

70. BVGer A-4783/2015 vom 20.2.2017, E. 4.2.2 und 9.2.1.3; BGer 2C_321/2017 vom 23.5.2018, E. 7.5. ↩

71. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 5.2; Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 318. ↩

72. Art. 4 MWSTV in der Fassung vom 30.10.2013 (AS 2013 3839); MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.5 und 6.1. ↩

73. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.3. ↩

74. BGer 2C_1079/2016 vom 7.3.2017, E. 3.1. ↩

75. BGer 2C_1079/2016 vom 7.3.2017, E. 3.2–3.4; BVGer A-2675/2016 vom 25.10.2016, E. 3.1 f. und 5.2.2–5.3.1. ↩

76. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 6.2. ↩

77. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 310. ↩

78. BGer 2A.353/2001 vom 11.2.2002, E. 2.2; BGer 2C_582/2007 vom 1.9.2008, E. 6.3; BVGer A-1455/2006 vom 25.4.2007, E. 3.1.2; BVGer A-1526/2006 vom 28.1.2008, E. 2.5; BVGer A-2888/2016 vom 16.6.2017, E. 5.3.1; vgl. Cochardt, WP 2023-18, Rz. 20. ↩

79. BVGer A-2888/2016 vom 16.6.2017, E. 5.4.1 und 6.2.2; zum Grundsatz BGer 2C_709/2017 vom 25.10.2018, E. 3.1. ↩

80. BVGer A-2888/2016 vom 16.6.2017, E. 5.3.4 und 5.4.2; vgl. BGer 2A.557/1999 vom 10.11.2000, E. 5d (keine besonderen Formen für den Nachweis, dass eine Lieferung nicht im Inland ausgeführt wurde). ↩

81. BGer 2C_709/2017 vom 25.10.2018, E. 3.2; BVGer A-1455/2006 vom 25.4.2007, E. 3.1.4. ↩

82. SRK vom 2.11.2004 (SRK 2003-065), VPB 69.64, E. 4b/aa und 4b/bb. ↩

83. BGer 2C_470/2007 vom 19.2.2008, E. 3.6 f. (zur MWSTV 1994). ↩

84. BVGer A-1612/2006 vom 9.7.2009, E. 2.5.2, 6.1.1 und 6.1.2; das Bundesgericht trat auf die Beschwerde insoweit nicht ein, BGer 2C_561/2009 vom 25.3.2011, E. 2.1 f. ↩

85. Erläuternder Bericht MWSTG 2007, Ziff. 6.11.1, S. 260. ↩

86. BGE 139 II 78, E. 2.4.3. ↩

87. MWST-Branchen-Info 07, Ziff. 3 und 7.2. ↩

88. Botschaft MWSTG 2015, S. 2629; gl.M. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 274. ↩

89. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 274. ↩

90. Art. 7 Abs. 2 MWSTG in der Fassung vom 12.6.2009 (AS 2009 5203, 5206); Botschaft MWSTG 2015, S. 2629; gl.M. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 273 f. ↩

91. MWST-Branchen-Info 07, Ziff. 5. ↩

92. MWST-Branchen-Info 05, Ziff. 13.4. ↩

93. Denzler/Frey, Seminar 2026, Folie 42. ↩

94. Botschaft MWSTG 2015, S. 2658; Botschaft MWSTG 2008, S. 6989. ↩

95. MWST-Branchen-Info 07, Ziff. 5; Honauer/Probst/Rohner/Frey, 8. Teil Ziff. 4.4. ↩

96. MWST-Branchen-Info 07, Ziff. 7.5; vgl. Art. 45 Abs. 1 lit. e MWSTG. ↩

97. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.3.1 und 2.3.2; MWST-Info 22, Ziff. 1.2.1.3. ↩

98. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.4.1. ↩

99. Botschaft MWSTG 2015, S. 2630; Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 240. ↩

100. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.4.2 f. und 4.1; Art. 3 Abs. 1 MWSTV in der Fassung vom 27.11.2009 (AS 2009 6743). ↩

101. Botschaft MWSTG 2015, S. 2629; Erläuternder Bericht VE-MWSTV 2016, S. 2; AS 2017 6307. ↩

102. BGE 148 II 233, E. 5.1. ↩

103. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.4.2; wiedergegeben bei Bodemann, FStR 2020, Ziff. 2.2. ↩

104. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.4.2; Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.1. ↩

105. Botschaft MWSTG 2015, S. 2629. ↩

106. Vgl. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 2369 ff. (Vorteil, dass der Preis der ersten Lieferung nicht offengelegt werden muss). ↩

107. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 3 und 4.1–4.3 (zu den Verwaltungsverordnungen unter dem aMWSTG und zu Art. 3 Abs. 1 MWSTV in der bis 31.12.2017 geltenden Fassung). ↩

108. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 4.4 ff. und 5.2. ↩

109. Bodemann, FStR 2020, Ziff. 2.3. ↩

110. Botschaft MWSTG 2015, S. 2629. ↩

111. Erläuternder Bericht VE-MWSTV 2016, S. 2; MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.4. ↩

112. BGer 2C_266/2019 vom 23.1.2020, E. 2.4.3. ↩

113. Bodemann, FStR 2020, Ziff. 2.3; Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.1. ↩

114. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.4; vgl. Paris/Schluckebier, Seminar 2018, Teil B. ↩

115. Erläuterungen E-MWSTV 2009, S. 2. ↩

116. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.1 und 9. Teil Ziff. 2.3.2.1. ↩

117. BGE 148 II 233, E. 5.4 und 5.5.3; vgl. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.5. ↩

118. Bodemann, FStR 2022, Ziff. 4.3. ↩

119. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.4; Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.1 mit Fn. 473. ↩

120. Botschaft MWSTG 2015, S. 2629 f. ↩

121. MWST-Info 06, Teil IV; Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.2; vgl. Jöhri, WP 2026-31. ↩

122. Botschaft MWSTG 2015, S. 2673. ↩

123. Botschaft MWSTG 2015, S. 2630; MWST-Info 06, Teil IV; Honauer/Probst/Rohner/Frey, 3. Teil Ziff. 5.1. ↩

124. Botschaft MWSTG 2015, S. 2630. ↩

125. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.6; ebenso Baumgartner, FStR 2026, Ziff. 5.1.1. ↩

126. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 3. Teil Ziff. 5.2; Baumgartner, FStR 2026, Ziff. 5.1.1. ↩

127. Art. 4a MWSTV, eingefügt durch Verordnung vom 15.8.2018 (AS 2018 3143), Abs. 4 in der Fassung vom 21.8.2024 (AS 2024 485); vgl. Art. 166b MWSTV (Übergang). ↩

128. MWST-Info 06, Teil IV. ↩

129. Honauer/Probst/Rohner/Frey, 2. Teil Ziff. 5.3.3.2. ↩

130. Erläuternder Bericht VE-MWSTV 2016, S. 2 f.; Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 267. ↩

131. MWST-Info 06, Teil II Ziff. 2.6; Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 266; Erläuternder Bericht VE-MWSTV 2016, S. 3. ↩

132. MWST-Info 06, Teil IV. ↩

133. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 268. ↩

134. MWST-Branchen-Info 27, Ziff. 5. ↩

135. Botschaft MWSTG 2021, S. 8 und 34. ↩

136. Baumgartner, FStR 2026, Ziff. 5.1.1. ↩

137. MWST-Branchen-Info 27, Ziff. 2.1.1, 4.3 und 6.1 f.; Botschaft MWSTG 2021, S. 43. ↩

138. Baumgartner, FStR 2026, Ziff. 5.1.1. ↩

139. Antonini/Studer, Seminar 2025, Ziff. I; vgl. Honauer/Probst/Rohner/Frey, Rz. 555 f. ↩

140. Vernehmlassungsvorlage MWSTG 2025, Art. 7 Abs. 4. ↩

141. Erläuternder Bericht MWSTG 2025, S. 15 und 19 f. ↩