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St.Galler Steuerrechtsenzyklopädie
Beitrag mit KI erstellt und am Volltext der Quellen geprüft. Stand: 4.11.2026. Keine Rechtsberatung.

Art. 11 VStG

Art. 11 Steuerpflicht: Art der Erfüllung

1 Die Steuerpflicht wird erfüllt durch:

a.
Entrichtung der Steuer (Art. 12–18); oder
b.
Meldung der steuerbaren Leistung (Art. 19–20a).

2 Die Verordnung umschreibt die Voraussetzungen, unter denen gegen Domizilerklärung (Affidavit) die Verrechnungssteuer auf Erträgen von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG nicht erhoben wird.

I. Übersicht

Abschnitt betitelt „I. Übersicht“

1 Regelungsgegenstand. Art. 11 des Bundesgesetzes über die Verrechnungssteuer (VStG)1 bestimmt, auf welche Weise der Steuerpflichtige nach Art. 10 VStG seine Steuerpflicht erfüllt: durch Entrichtung der Steuer nach Art. 12–18 VStG oder durch Meldung der steuerbaren Leistung nach Art. 19–20a VStG (Abs. 1). Abs. 2 ermächtigt den Bundesrat, die Voraussetzungen zu umschreiben, unter denen die Steuer auf Erträgen von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen nach dem Bundesgesetz über die kollektiven Kapitalanlagen (KAG)2 gegen Domizilerklärung (Affidavit) nicht erhoben wird. Die Ausführungsbestimmungen stehen in der Verordnung über die Verrechnungssteuer (VStV)3, für das Meldeverfahren bei Kapitalerträgen in Art. 24–26a und 38a VStV, für das Affidavit in Art. 34–38 VStV. Ob die Meldung zulässig ist, ergibt sich nicht aus Art. 11 VStG, sondern aus Art. 19, 20 und 20a VStG und der Verordnung (N. 15).4

2 Entstehungsgeschichte. Art. 11 VStG geht auf E-Art. 10 des Entwurfs von 1963 zurück, der die Erfüllung durch Entrichtung oder Meldung vorsah und in Abs. 2 das Affidavit für Anlagefonds im Wortlaut der späteren Gesetzesfassung enthielt.5 Nach der Botschaft stellt Abs. 1 klar, «dass nicht nur die Steuerzahlung, sondern in den gesetzlich vorgesehenen Fällen auch die Meldung der steuerbaren Leistung Ausfluss und Erfüllung der Steuerpflicht ist».6 Bei der Steuer auf Kapitalerträgen sollte der Steuerabzug, bei der Steuer auf Versicherungsleistungen die Meldung die Regel bilden; die Meldung bei Kapitalerträgen übernahm eine seit Jahren geübte Praxis der ESTV, etwa bei Liquidationsüberschüssen, Gratisaktien und Naturaldividenden.7

3 Änderungen. Mit dem KAG wurde Abs. 2 auf den 1.1.2007 angepasst: An die Stelle der «Bankenerklärung» trat die «Domizilerklärung», an die Stelle der «Anlagefonds» traten die «kollektiven Kapitalanlagen»; die Botschaft erläutert nur den Ersatz des Begriffs «Anlagefonds».8 Die Änderung vom 28.9.2018 gliederte Abs. 1 in zwei Buchstaben und ergänzte den Verweis um den neuen Art. 20a VStG über das Meldeverfahren für Naturalgewinne; die Botschaft bezeichnet die Anpassung im Übrigen als redaktionell.9 Bis dahin lautete Abs. 1, die Steuerpflicht werde «gemäss den folgenden Bestimmungen entweder durch Entrichtung der Steuer (Art. 12 ff.) oder durch Meldung der steuerbaren Leistung (Art. 19 und 20) erfüllt».10 Die Änderung von Art. 16, 20 und 70c VStG vom 30.9.2016 betraf das Meldeverfahren, liess Art. 11 VStG aber unverändert (N. 21).

4 Verhältnis zu anderen Erlassen. Die Meldung nach Art. 11 Abs. 1 lit. b VStG betrifft nur die Erhebung der Verrechnungssteuer beim Schuldner; die Pflicht des Leistungsempfängers, den Ertrag bei den Einkommens- und Gewinnsteuern zu deklarieren, bleibt unberührt (N. 12). Neben dem Meldeverfahren nach VStG und VStV steht das Meldeverfahren für Dividenden aus wesentlichen Beteiligungen ausländischer Gesellschaften, mit dem die in einem Doppelbesteuerungsabkommen oder einem anderen Staatsvertrag vorgesehene Entlastung an der Quelle erfolgt (Art. 1 Abs. 1 der Steuerentlastungsverordnung11). Nach dem Bundesgericht sind die beiden Verfahren zu trennen: Ein Rückerstattungsanspruch aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens berechtigt nicht zur Anwendung eines in der VStV vorgesehenen Meldeverfahrens; ein besonderes Meldeverfahren gestützt auf einen Staatsvertrag ist dadurch nicht ausgeschlossen.12 Waldburger weist darauf hin, dass die Verrechnungssteuer gegenüber Inländern Sicherungs-, gegenüber Ausländern grundsätzlich Belastungsfunktion hat, und hält deshalb Parallelen zwischen dem inländischen und dem grenzüberschreitenden Meldeverfahren ohne nähere Begründung für unzulässig.13

II. Zu Art. 11 Abs. 1 VStG

Abschnitt betitelt „II. Zu Art. 11 Abs. 1 VStG“

A. Abschliessende Ordnung der Erfüllungsformen

Abschnitt betitelt „A. Abschliessende Ordnung der Erfüllungsformen“

5 Keine weiteren Erfüllungsformen. Art. 11 Abs. 1 VStG zählt die Erfüllungsformen abschliessend auf. Nach dem Bundesverwaltungsgericht ist es der ESTV verwehrt, andere Arten der Erfüllung anzuordnen oder zuzulassen; ein Steuerpflichtiger, der geltend machte, die geldwerte Leistung sei beim Empfänger bereits mit den direkten Steuern erfasst worden, verlangte in der Konsequenz einen Dispens vom gesetzlich vorgesehenen System von Abzug, Überwälzung und Rückerstattung.14 Das Gericht sieht sich an das vom Gesetzgeber vorgesehene Verfahren zur Erfüllung der Steuerpflicht gebunden (Art. 190 der Bundesverfassung [BV]15); eine Ausweitung des Meldeverfahrens auf weitere Konstellationen sei ein politisches Anliegen, das eine Änderung der Verordnung erfordern würde.16 Für das Affidavit nach Abs. 2 sieht das Gesetz vor, dass die Steuer nicht erhoben wird (N. 23).

6 Entrichtung als Regel. Nach ständiger Rechtsprechung ist bei Kapitalerträgen die Entrichtung die Regel und die Meldung die Ausnahme («La prima eventualità costituisce la regola, la seconda l’eccezione»).17 Das Bundesverwaltungsgericht bezeichnet die Entrichtung in ständiger Rechtsprechung als «gesetzlich vorgesehenen Normalfall» und das Meldeverfahren als «Ausnahme».18 Umgekehrt ist die Meldung bei Versicherungsleistungen die Regel (Art. 19 Abs. 1 VStG), und Naturalgewinne nach Art. 20a VStG werden ausnahmslos gemeldet (N. 14).19 Ob das Meldeverfahren nach Art. 15 des Zinsbesteuerungsabkommens mit der EU nur in Ausnahmefällen bewilligt werden kann, wie die ESTV geltend machte, liess das Bundesgericht offen.20

7 Zweiphasigkeit. Die Verrechnungssteuer ist nach dem Bundesgericht eine zweiphasige Steuer, bei der Erhebungs- und Rückerstattungsphase zu unterscheiden sind; beide Erfüllungsformen nach Art. 11 Abs. 1 VStG gehören zur Erhebung, die den Schuldner der steuerbaren Leistung betrifft, während die Rückerstattung vorab den Empfänger angeht.21 Daraus folgt, dass die ESTV im Meldeverfahren nicht verbindlich über die Rückerstattung entscheidet (N. 18) und dass das Meldeverfahren nicht in ein Rückerstattungsverfahren umgewandelt werden kann (N. 13). Gleich ordnet Robert das Meldeverfahren der Erhebungsphase zu.22

B. Entrichtung der Steuer (Abs. 1 lit. a)

Abschnitt betitelt „B. Entrichtung der Steuer (Abs. 1 lit. a)“

8 Inhalt. Die Entrichtung umfasst die Ablieferung der Steuer an die ESTV und ihre Überwälzung auf den Empfänger durch Kürzung der steuerbaren Leistung (Art. 14 Abs. 1 VStG); die Einzelheiten regeln Art. 12–18 VStG. Der Steuerpflichtige hat nach Art. 38 Abs. 2 VStG unaufgefordert abzurechnen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten.23 Bei Dividenden bedeutet die Entrichtung nach dem Bundesverwaltungsgericht, dass die Gesellschaft die Leistung um 35 % kürzt und dem Empfänger nur den Nettobetrag ausrichtet.24 Brandner/Broger halten fest, der Schuldner habe die Steuerpflicht durch Entrichtung, allenfalls durch Meldung, zu erfüllen.25

9 Untergang durch Entrichtung. Nach dem Bundesgericht ergibt sich bereits aus dem Wortlaut von Art. 11 Abs. 1 und Art. 20 Abs. 1 VStG, dass die Meldung als Erfüllungsmodus in einem Verhältnis der Alternativität zur Entrichtung steht und nur gestattet werden kann, solange die Steuerpflicht noch besteht. Entrichtet die steuerpflichtige Person eine effektiv geschuldete Steuer vorbehaltlos, erfüllt sie ihre Schuld; ab diesem Zeitpunkt gibt es nichts mehr, was sie durch Meldung erfüllen könnte, und zwar unabhängig vom Motiv der Zahlung. Art. 20 Abs. 3 VStG schützt nur vor der Verwirkung bei verpasster Frist; ein rückwirkendes Meldeverfahren für bereits entrichtete Steuern widerspräche dem Zweck des Meldeverfahrens, das an die Stelle der Entrichtung treten und nicht das Rückerstattungsverfahren ersetzen soll.26 Art. 20 VStG hat ein Meldeverfahren für Forderungen, die durch vorbehaltlose Zahlung untergegangen sind, auch in der früheren Fassung nie zugelassen.27 Dem Empfänger bleibt das Rückerstattungsverfahren nach Art. 21 ff. VStG.

10 Zahlung unter Vorbehalt. Ob eine Zahlung unter Vorbehalt das Meldeverfahren offenhält, hat das Bundesgericht nicht entschieden; es stellte auf die vorbehaltlose Entrichtung ab.28 In der Lehre gehen die Auffassungen auseinander. Nach Robert erledigt die Zahlung der Steuer, mit oder ohne Vorbehalt, die Frage des Meldeverfahrens für diesen Betrag; es bleibe nur die Rückerstattung.29 Oesterhelt/Opel schliessen aus dem Urteil, das Bundesgericht hätte den Fall bei einer Zahlung unter Vorbehalt möglicherweise anders beurteilt; sie vertreten, dass bei einer Zahlung ausdrücklich unter dem Vorbehalt der Anwendbarkeit des Meldeverfahrens der Rechtsgrund der Zahlung ex tunc dahinfalle, die Steuerforderung wieder auflebe und das Meldeverfahren möglich bleibe; ein Vorbehalt, der nur den Bestand der Forderung betrifft, verhindere den Untergang dagegen nicht.30 Höchstrichterlich ist die Frage, soweit ersichtlich, offen.

C. Meldung der steuerbaren Leistung (Abs. 1 lit. b)

Abschnitt betitelt „C. Meldung der steuerbaren Leistung (Abs. 1 lit. b)“

1. Rechtsnatur der Meldung

Abschnitt betitelt „1. Rechtsnatur der Meldung“

11 Erfüllung ohne Zahlung. Die Meldung ist nach dem Gesetz Erfüllung der Steuerpflicht. Das Bundesverwaltungsgericht bezeichnet sie als Untergangsgrund, bei dem die ESTV nicht befriedigt wird; es handle sich «um ein Bezahlungs-, und nicht bloss um ein Erfüllungssurrogat», das an die Stelle der Steuerentrichtung tritt.31 Der Schuldner führt die Steuer weder ab noch überwälzt er sie, sondern meldet der ESTV die Leistung und den Empfänger und richtet die Leistung ungekürzt aus.32 Die Meldung ändert nach dem Bundesgericht nichts an der Steuerpflicht und am Rückerstattungsanspruch, sondern ist eine blosse Vereinfachung («una semplice agevolazione»).33 Die Meldung befreit von der Zahlung der Steuer, während die Rückerstattung die Erstattung einer bezahlten Steuer ermöglicht.34 Piguet/Stoyanov sehen den Zweck der Meldung darin, den Schuldner zu entlasten, wenn auf die Erhebung ohnehin die Rückerstattung folgt, und das Verfahren zu vereinfachen.35

12 Keine Befreiung von der Deklaration. Nach dem Bundesverwaltungsgericht ersetzt die Meldung nur die Entrichtung der Steuer, nicht aber die Deklaration der steuerpflichtigen Leistung.36 Die ESTV hält fest, dass die Anwendung des Meldeverfahrens bei Leistungen an inländische natürliche Personen den Empfänger nicht von der Pflicht entbindet, die Leistung nach Art. 124–126 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG)37 ordnungsgemäss zu deklarieren.38 Die ESTV leitet die Meldungen nach Art. 26 Abs. 3 VStV an die kantonalen Behörden weiter. Die Voraussetzung, dass die Empfänger zur Rückerstattung berechtigt sind, soll nach dem Bundesgericht verhindern, dass das Meldeverfahren die Zwecke der Verrechnungssteuer gefährdet, und sicherstellen, dass die Steuer zu Lasten der Steuerunehrlichen und der Ausländer erhoben wird.39

13 Keine Umwandlung in ein Rückerstattungsverfahren. Wegen der Zweiphasigkeit kann das Meldeverfahren nach dem Bundesgericht nicht in ein Rückerstattungsverfahren umgewandelt werden, auch nicht, wenn Steuerschuldnerin und Rückerstattungsberechtigte nach einer Absorptionsfusion identisch sind. Eine Rückerstattung setzt voraus, dass die Steuer bezahlt oder gemeldet worden ist; unnötige Umtriebe oder eine finanzielle Belastung berechtigen nur zur Meldung, nie dazu, die Erhebungsphase zu überspringen.40 Im selben Fall trat das Bundesgericht auf Eventualbegehren gegen die Bemessungsgrundlage nicht ein, weil die Steuerpflichtige diese mit ihrem Gesuch um Meldeverfahren selbst anerkannt hatte (venire contra factum proprium).41 Wird das Meldeverfahren verweigert, präjudiziert dies die Rückerstattung nicht; der Empfänger kann sich, abgesehen von einem Zinsverlust, im Rückerstattungsverfahren schadlos halten.42

2. Anwendungsfälle (Art. 19–20a VStG)

Abschnitt betitelt „2. Anwendungsfälle (Art. 19–20a VStG)“

14 Versicherungsleistungen und Naturalgewinne. Bei Versicherungsleistungen hat der Versicherer seine Steuerpflicht durch Meldung zu erfüllen, sofern nicht der Versicherungsnehmer oder ein Anspruchsberechtigter vor Ausrichtung der Leistung schriftlich Einspruch erhoben hat (Art. 19 Abs. 1 VStG; Art. 46–48 VStV). Nach der ESTV nimmt der Versicherungs- oder Vorsorgeträger einen Abzug der Steuer nur bei einem solchen Einspruch vor.43 Bei steuerbaren Naturalgewinnen aus Geldspielen und aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung hat die Veranstalterin die Steuerpflicht durch Meldung zu erfüllen (Art. 20a Abs. 1 VStG; Art. 41a VStV). Nach der Botschaft soll die Erhebung auf Naturalgewinnen ohne Ausnahme mittels Meldeverfahren erfolgen, um eine «Aufrechnung ins Hundert» mangels Überwälzung zu vermeiden.44 Die ESTV sieht dafür das Formular 122 vor.45

15 Kapitalerträge. Bei Kapitalerträgen kann die Meldung gestattet werden, wenn die Entrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen würde (Art. 20 Abs. 1 VStG); der Bundesrat umschreibt die Fälle (Art. 20 Abs. 2 Satz 1 VStG). Nach dem Bundesgericht regelt die Verordnung die Fälle abschliessend.46 Die VStV sieht die Meldung vor bei Leistungen, die bei einer Kontrolle für ein Vorjahr festgestellt werden, bei Gratisaktien, bei Naturaldividenden und Liquidationsüberschüssen durch Abtretung von Aktiven und bei der Sitzverlegung ins Ausland (Art. 24 Abs. 1 VStV), beim Rückkauf eigener Beteiligungsrechte unter den Voraussetzungen von Art. 24a VStV, bei Dividenden im inländischen Konzern ab einer Beteiligung von 10 % (Art. 26a VStV) und bei kollektiven Kapitalanlagen mit ausschliesslich steuerbefreiten Vorsorge- und Versicherungsanlegern (Art. 38a VStV). Die Aufzählung ist abschliessend und auch negativ verbindlich.47 Nach Piguet/Stoyanov sind geldwerte Leistungen (Art. 24 Abs. 1 lit. a VStV) die häufigsten Anwendungsfälle.48 Bei der Ausrichtung des Liquidationsüberschusses durch Abtretung von Aktiven (Art. 24 Abs. 1 lit. c VStV) setzt die Meldung nach dem Bundesgericht voraus, dass dem Steuerpflichtigen bei Fälligkeit die nötigen flüssigen Mittel fehlen.49

16 Konzernverhältnis. Seit dem 15.2.2017 ist das Meldeverfahren nach Art. 20 Abs. 2 Satz 2 VStG «insbesondere bei Dividendenausschüttungen und geldwerten Leistungen im inländischen und grenzüberschreitenden Konzernverhältnis zuzulassen». Nach dem Bericht der Kommission soll der Satz verdeutlichen, wann die Meldung greifen kann, und das Regelungsermessen des Bundesrates einschränken.50 Das Bundesverwaltungsgericht sieht darin eine Präzisierung der Delegationsnorm, aus der sich nicht ohne Weiteres ein unmittelbarer Anspruch auf das Meldeverfahren im Konzernverhältnis ableiten lasse.51 Oesterhelt/Tschan halten die Beschränkung des Meldeverfahrens für geldwerte Leistungen auf das Mutter-Tochter-Verhältnis für unvereinbar mit Art. 20 Abs. 2 Satz 2 VStG.52 Höchstrichterlich ist die Tragweite von Art. 20 Abs. 2 Satz 2 VStG, soweit ersichtlich, nicht entschieden.

3. Voraussetzungen und Prüfung

Abschnitt betitelt „3. Voraussetzungen und Prüfung“

17 Anspruch und Gesuch. Trotz der Kann-Formulierung von Art. 20 VStG und Art. 24 VStV hat der Steuerpflichtige nach dem Bundesgericht einen Anspruch auf das Meldeverfahren, wenn die Voraussetzungen erfüllt sind.53 Das Meldeverfahren setzt nach dem Bericht der Kommission ein Gesuch und die Bewilligung der ESTV voraus; der Steuerpflichtige kann die Entrichtung nicht eigenmächtig durch eine Meldung ersetzen.54 Umgekehrt kann die ESTV das Meldeverfahren nicht gegen den Willen des Steuerpflichtigen anwenden.55 Das Gesuch muss nach dem Bundesgericht gestellt werden, bevor die Steuer rechtskräftig festgesetzt ist.56 Für das Meldeverfahren nach Art. 26a VStV braucht es nach Piguet/Stoyanov keine vorgängige Bewilligung; die Gesellschaft muss aber den Rückerstattungsanspruch der Empfängerin belegen, sonst wird die Steuer nacherhoben (Art. 26a Abs. 4 VStV).57

18 Rückerstattungsanspruch und summarische Prüfung. Das Meldeverfahren ist nur zulässig, wenn feststeht, dass die Empfänger Anspruch auf Rückerstattung der Steuer hätten (Art. 24 Abs. 2, Art. 26a Abs. 3 VStV). Die ESTV prüft diese Vorfrage nach dem Bundesgericht nur summarisch und ohne Verbindlichkeit für das Rückerstattungsverfahren und die kantonalen Behörden; lässt sich der Anspruch nicht ohne Weiteres feststellen oder bestehen ernsthafte Zweifel, kommt die Bewilligung nicht in Betracht.58 Das gilt auch zwischen juristischen Personen, bei denen die ESTV selbst über die Rückerstattung entscheidet.59 Bei bereits fälligen Leistungen muss der Rückerstattungsanspruch für die ESTV feststehen, bei noch nicht fälligen genügt eine grosse Wahrscheinlichkeit.60 Ein Entscheid über noch nicht fällige Leistungen steht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung bei Fälligkeit (Art. 25 Abs. 2 VStV).

19 Zweifel am Rückerstattungsanspruch. Schon ein Zweifel am Rückerstattungsanspruch genügt nach dem Bundesgericht, um das Meldeverfahren zu verweigern, ohne dass dadurch die spätere Rückerstattung ausgeschlossen wäre.61 Zweifel begründen etwa eine mögliche Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs nach Art. 23 VStG,62 der Verdacht einer Steuerumgehung63 oder berechtigte Zweifel an der Abkommensberechtigung der Empfängerin im internationalen Verhältnis.64 Die ESTV schliesst das Meldeverfahren nicht aus, wenn der Rückerstattungsanspruch infolge von Art. 23 Abs. 2 VStG nicht verwirkt ist; unerheblich sei, ob die Leistung nachdeklariert oder von der Steuerbehörde aufgerechnet werde.65 Nach der Botschaft von 2018 sollte das Meldeverfahren infolge der Neuregelung von Art. 23 VStG, insbesondere bei geldwerten Leistungen, vermehrt zur Anwendung gelangen.66

4. Fristen und Verzugszins

Abschnitt betitelt „4. Fristen und Verzugszins“

20 Verwirkung nach früherem Recht. Die Fristen für Meldung und Gesuch (30 Tage nach Fälligkeit, Art. 26a Abs. 2 VStV und Art. 5 Abs. 1 Steuerentlastungsverordnung) wurden bis zum 15.2.2017 als Verwirkungsfristen verstanden. Das Bundesgericht bestätigte dies für das internationale Meldeverfahren; die Frist sei eine gesetzliche Frist, die ihrer Natur nach eine Verwirkungsfrist darstelle.67 Die verspätete Meldung führte nach einem späteren Urteil nur für die betroffenen Dividenden zur Verwirkung; für künftige Dividenden blieb das Gesuch zulässig.68 Nach Ablauf der Frist war die Steuer mit einem Verzugszins von 5 % zu entrichten und konnte zurückgefordert werden, die Verzugszinsen dagegen nicht.69 Waldburger hält dem Bundesgericht entgegen, das Formular 108 sei ein blosses Meldeformular und kein Bewilligungsgesuch; Oesterhelt verweist auf die einhellige Kritik der Lehre an dem Urteil.70

21 Änderung vom 30.9.2016. Auf eine parlamentarische Initiative hin wurde das Gesetz mit Wirkung ab 15.2.2017 geändert (AS 2017 497). Nach Art. 20 Abs. 3 VStG (heute in der Fassung vom 28.9.2018) wird das Meldeverfahren in den Fällen von Art. 16 Abs. 2bis lit. a und b VStG unabhängig davon gewährt, ob die Meldung, das Gesuch oder die Geltendmachung des Anspruchs rechtzeitig erfolgt; seit 2019 sieht Art. 20a Abs. 4 VStG dasselbe für Naturalgewinne vor. Art. 70c VStG erstreckt die Neuregelung auf Sachverhalte vor ihrem Inkrafttreten, ausser die Steuer- oder Verzugszinsforderung sei verjährt oder vor dem 1.1.2011 rechtskräftig festgesetzt worden; damit sollte nach dem Bericht der Kommission die Rechtsprechung vom 19.1.2011 rückgängig gemacht werden.71 Die Fristverletzung ist nach der Botschaft von 2018 keine Steuerhinterziehung, sondern eine Ordnungswidrigkeit nach Art. 64 VStG.72 Die ESTV annullierte noch nicht bezahlte Verzugszinsforderungen und erstattete bereits bezahlte auf Antrag innert eines Jahres zurück.73 Oesterhelt/Oppliger folgern aus Art. 20 Abs. 3 VStG, dass eine verspätete Meldung nie zur Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs nach Art. 32 VStG führen, sondern nur mit einer Ordnungsbusse geahndet werden kann.74

22 Verzugszins. Kein Verzugszins ist geschuldet, wenn die materiellen Voraussetzungen für die Erfüllung der Steuerpflicht durch Meldung nach Art. 20, Art. 20a VStG oder einem internationalen Abkommen erfüllt sind (Art. 16 Abs. 2bis VStG). Die Bestimmung gilt nach Art. 70c VStG rückwirkend, hilft aber nach dem Bundesgericht nur, wenn die Voraussetzungen des Meldeverfahrens, namentlich der Rückerstattungsanspruch des Empfängers, tatsächlich gegeben sind; andernfalls bleibt der Verzugszins geschuldet.75 Wird das Meldeverfahren verweigert, ergeben sich die Verzugszinsen aus dem Gesetz (Art. 16 VStG).76 Oesterhelt/Opel weisen darauf hin, dass nach Art. 16 Abs. 2bis VStG auch dann kein Verzugszins geschuldet ist, wenn die Meldung zu spät erfolgt oder ganz unterbleibt.77 Vorbehaltlos entrichtete Steuern lassen sich nach dem Bundesgericht auch mit Blick auf vermiedene Verzugszinsen nicht nachträglich in ein Meldeverfahren überführen (N. 9).78

III. Zu Art. 11 Abs. 2 VStG

Abschnitt betitelt „III. Zu Art. 11 Abs. 2 VStG“

A. Affidavit bei kollektiven Kapitalanlagen

Abschnitt betitelt „A. Affidavit bei kollektiven Kapitalanlagen“

23 Zweck. Ausländische Inhaber von Anteilen an inländischen kollektiven Kapitalanlagen haben Anspruch auf Rückerstattung der Steuer, wenn die Erträge zu mindestens 80 % aus ausländischen Quellen stammen (Art. 27 VStG). Abs. 2 sollte nach der Botschaft den Bundesrat ermächtigen, die «bewährte Praxis» weiterzuführen und zur Vermeidung unnötiger Umtriebe unter Voraussetzungen, die jeden Missbrauch ausschliessen, namentlich wenn sich die Titel bei einer inländischen Bank im Depot befinden, die Steuer zu Lasten dieser Ausländer «gar nicht erst» zu erheben.79 Beim Affidavit wird die Steuer weder entrichtet noch gemeldet, sondern im Umfang der gegen Domizilerklärung ausgerichteten Erträge nicht erhoben (Art. 34 Abs. 1 VStV). Rechtsprechung des Bundesgerichts, des Bundesverwaltungsgerichts oder kantonaler Gerichte zu Art. 11 Abs. 2 VStG liegt, soweit ersichtlich, nicht vor.

24 Voraussetzungen. Macht der Steuerpflichtige glaubhaft, dass der steuerbare Ertrag voraussichtlich dauernd zu mindestens 80 % aus ausländischen Quellen stammt, kann ihn die ESTV auf Gesuch ermächtigen, die Steuer insoweit nicht zu entrichten, als der Ertrag gegen Domizilerklärung zugunsten eines Ausländers ausbezahlt, überwiesen oder gutgeschrieben wird (Art. 34 Abs. 1 VStV). Die Ermächtigung setzt Gewähr für eine zuverlässige Überprüfung voraus; fällt die Gewähr dahin, hat die ESTV sie zu widerrufen (Art. 34 Abs. 2 und 3 VStV). Die Domizilerklärung darf nur von bestimmten inländischen Instituten und, mit Zulassung der ESTV, von beaufsichtigten ausländischen Banken oder Depotstellen ausgestellt werden (Art. 36 Abs. 1 und 5 VStV); diese bestätigen, dass bei Fälligkeit ein Ausländer das Recht zur Nutzung am Anteil besitzt, der Anteil bei ihnen im offenen Depot liegt und der Ertrag einem für den Ausländer geführten Konto gutgeschrieben wird (Art. 36 Abs. 2 VStV).80 Nach Ablauf von drei Jahren seit dem Ende des Kalenderjahres der Fälligkeit darf der Ertrag nicht mehr gegen Domizilerklärung steuerfrei ausgeschüttet werden (Art. 35 Abs. 1 VStV); bei fehlerhaften Erklärungen ist die Steuer zu entrichten (Art. 37 Abs. 2 VStV).

25 Praxis der ESTV. Nach der ESTV darf ein Affidavit nur zugunsten von Anteilsinhabern mit Domizil im Ausland ausgestellt werden, denen nach Art. 27 VStG der Rückerstattungsanspruch zusteht; ein bloss vorgeschobener Ausländer, über den der Ertrag einem Inländer zufliesst, genügt nicht.81 Das Affidavit ist nur für Anteile im Depot zulässig; unbefristete Domizilerklärungen sind nicht zulässig, für jeden Couponverfall ist eine neue Erklärung auszustellen.82 Ein für ein Teilvermögen bewilligtes Affidavit-Verfahren darf nicht automatisch auf andere Teilvermögen derselben Umbrella-Struktur angewendet werden, und die schweizerischen und ausländischen Erträge sind getrennt zu verbuchen.83 Die Liste der Aussteller im Kreisschreiben verweist noch auf das Recht vor der Änderung von Art. 36 Abs. 1 VStV durch die Finanzinstitutsverordnung vom 6.11.2019.84

26 Lehre. Nach Oesterhelt werden Kapitalgewinne, die über einen gesonderten Coupon ausgeschüttet werden und nach Art. 5 Abs. 1 lit. b VStG nicht der Steuer unterliegen, vor der Bestimmung der 80-%-Grenze abgezogen.85 Oesterhelt/Oppliger halten im Zusammenhang mit der Ermittlung des Inländeranteils fest, dass Zahlungen auf Anteilen, für die eine Domizilerklärung vorgelegt und die Ausschüttung ohne Abzug ausbezahlt wird, als von Steuerausländern gehalten gelten.86 Vom Affidavit zu unterscheiden ist das Meldeverfahren für kollektive Kapitalanlagen mit ausschliesslich steuerbefreiten Vorsorge- und Versicherungsanlegern nach Art. 38a VStV, das sich nach Oesterhelt/Winzap auf Art. 11 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 20 VStG stützt.87

IV. Ausblick

Abschnitt betitelt „IV. Ausblick“

27 Meldeverfahren im übrigen Konzernverhältnis. Der Vorentwurf einer neuen Verordnung, welche die Steuerentlastungsverordnung ersetzen soll, sieht ein Meldeverfahren auch für Dividenden im übrigen Konzernverhältnis vor; erfasst wären Gesellschaften, deren Jahresrechnung in der Konzernrechnung voll- oder teilkonsolidiert wird, ohne dass eine wesentliche Beteiligung nach Art. 2 der Verordnung vorliegt.88 Die Vernehmlassung wurde am 12.10.2026 abgeschlossen; es handelt sich um einen Entwurf und nicht um geltendes Recht. Art. 11 VStG selbst ist davon nicht betroffen.

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Literaturverzeichnis

Abschnitt betitelt „Literaturverzeichnis“

Materialienverzeichnis

Abschnitt betitelt „Materialienverzeichnis“

Bund

Abschnitt betitelt „Bund“
  • Botschaft des Bundesrates an die Bundesversammlung betreffend den Entwurf zu einem Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer vom 18.10.1963, BBl 1963 II 953 ff., abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/fga/1963/2_953_937_1541, besucht am 4.11.2026 (zit. Botschaft VStG 1963).
  • Botschaft zum Bundesgesetz über die kollektiven Kapitalanlagen (Kollektivanlagengesetz) vom 23.9.2005, BBl 2005 6395 ff., abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/fga/2005/1000, besucht am 4.11.2026 (zit. Botschaft KAG 2005).
  • Parlamentarische Initiative. Klarstellung der langjährigen Praxis beim Meldeverfahren bei der Verrechnungssteuer. Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrates vom 13.4.2015, BBl 2015 5331 ff., abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/fga/2015/1227, besucht am 4.11.2026 (zit. Bericht WAK-N Meldeverfahren 2015).
  • Eidgenössische Steuerverwaltung, Erläuternder Bericht zur Änderung des Bundesgesetzes über die Verrechnungssteuer, Vernehmlassung vom 28.6.2017, abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/dl/proj/6017/59/cons_1/doc_2, besucht am 4.11.2026 (zit. Erläuternder Bericht VStG 2017).
  • Botschaft zu einer Änderung des Verrechnungssteuergesetzes vom 28.3.2018, BBl 2018 2325 ff., abrufbar unter https://fedlex.data.admin.ch/eli/fga/2018/890, besucht am 4.11.2026 (zit. Botschaft VStG-Änderung 2018).
  • Vorentwurf der Verordnung über die Steuerentlastung schweizerischer Dividenden aus wesentlichen Beteiligungen ausländischer Gesellschaften sowie im übrigen Konzernverhältnis, Vernehmlassung 2026/6 (Entwurf), abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/5d83c5b7-0693-4842-b7cf-4f3229847653, besucht am 4.11.2026 (zit. Vorentwurf Steuerentlastungsverordnung 2026).

Verwaltungspraxis

Abschnitt betitelt „Verwaltungspraxis“

Weiterführende Literatur

Abschnitt betitelt „Weiterführende Literatur“

Weitere einschlägige Publikationen zu dieser Bestimmung, die oben nicht zitiert sind, da sie nicht im Original gelesen wurden.

  • Jaussi Thomas/Burri Anita, Entlastung an der Quelle bei der Verrechnungssteuer unter besonderer Berücksichtigung des grenzüberschreitenden Meldeverfahrens bei schweizerischen Dividenden aus wesentlichen Beteiligungen, StR 2005, 370 ff.
  • Matteotti René, Fristen mit Fallstricken im verrechnungssteuerlichen Meldeverfahren, ASA 80 (2011/12), 469 ff.

Fussnoten

Abschnitt betitelt „Fussnoten“

  1. Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer vom 13.10.1965 (SR 642.21; nachfolgend: VStG). ↩

  2. Bundesgesetz über die kollektiven Kapitalanlagen vom 23.6.2006 (SR 951.31; nachfolgend: KAG). ↩

  3. Verordnung über die Verrechnungssteuer vom 19.12.1966 (SR 642.211; nachfolgend: VStV). ↩

  4. Vgl. BVGer A-687/2008 vom 9.7.2009, E. 5.2. ↩

  5. Botschaft VStG 1963, S. 991 (OCR-Fassung). ↩

  6. Botschaft VStG 1963, S. 976 (OCR-Fassung). ↩

  7. Botschaft VStG 1963, S. 957, 972 und 976 f. (OCR-Fassung). ↩

  8. Anhang Ziff. II 8 KAG, AS 2006 5379; Art. 11 Abs. 2 VStG in der Fassung vom 1.1.2006 (Fedlex, konsolidierte Fassung); Botschaft KAG 2005, S. 6493. ↩

  9. AS 2019 433; Botschaft VStG-Änderung 2018, S. 2343. ↩

  10. Art. 11 Abs. 1 VStG in der Fassung vom 1.1.2006 (Fedlex, konsolidierte Fassung). ↩

  11. Verordnung über die Steuerentlastung schweizerischer Dividenden aus wesentlichen Beteiligungen ausländischer Gesellschaften vom 22.12.2004 (SR 672.203; nachfolgend: Steuerentlastungsverordnung). ↩

  12. BGer 2C_756/2010 vom 19.1.2011, E. 2.2; ebenso BGer 2C_1078/2015 vom 23.5.2017, E. 2.1; BVGer A-8777/2010 vom 14.12.2011, E. 2.2. ↩

  13. Waldburger, FStR 2012/4, Bemerkungen zu BGer 2C_756/2010. ↩

  14. BVGer A-2668/2007 vom 13.11.2008, E. 4 und 6.3; ebenso BVGer A-687/2008 vom 9.7.2009, E. 5.1; BVGer A-416/2017 vom 2.7.2018, E. 4.1. ↩

  15. Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18.4.1999 (SR 101; nachfolgend: BV). ↩

  16. BVGer A-2908/2023 vom 22.4.2025, E. 6.3; bestätigt durch BGer 9C_334/2025 vom 25.8.2025. ↩

  17. BGE 110 Ib 319, E. 4; BGer 2C_551/2009 vom 13.4.2010, E. 3.2; BGer 2C_813/2010 vom 10.5.2011, E. 3.3. ↩

  18. BVGer A-1878/2014 vom 28.1.2015, E. 4.3.1; BVGer A-1644/2006 vom 25.11.2008, E. 2.1.1 f.; BVGer A-6074/2018 vom 8.7.2021, E. 3.4.1; BVGer A-4682/2018 vom 16.8.2019, E. 3.5.2. ↩

  19. BVGer A-4216/2007 vom 24.7.2009, E. 3.1.2; Piguet/Stoyanov, La créance fiscale, Teil VIII Ziff. A.4 lit. a aa. ↩

  20. BGer 2C_689/2011 vom 23.11.2012, E. 3.2.2. ↩

  21. BGer 2C_689/2011 vom 23.11.2012, E. 2.4 und 2.4.1; BGer 2C_597/2016 vom 10.8.2017, E. 2.5.3; BGer 9C_687/2022 vom 22.6.2023, E. 5.2.1. ↩

  22. Robert, Das nichtstreitige Verfahren in Bezug auf Stempelsteuer und Verrechnungssteuer, Ziff. 2 lit. a. ↩

  23. BGE 110 Ib 319, E. 8a; BGer 2C_756/2010 vom 19.1.2011, E. 2.1. ↩

  24. BVGer A-5361/2013 vom 17.12.2015, E. 3.6.1 f. ↩

  25. Brandner/Broger, FStR 2014/3, Ziff. 1.1. ↩

  26. BGer 9C_317/2024 vom 24.3.2025, E. 5.2.1, 5.2.2 und 5.3.1; Vorinstanz BVGer A-2782/2022 vom 30.4.2024; vgl. Oesterhelt/Opel, FStR 2025/3, Ziff. 2.1 f. ↩

  27. BGer 9C_317/2024 vom 24.3.2025, E. 6.2. ↩

  28. BGer 9C_317/2024 vom 24.3.2025, E. 5.3.1. ↩

  29. Robert, Das nichtstreitige Verfahren in Bezug auf Stempelsteuer und Verrechnungssteuer, Ziff. 2 lit. a, bei Fn. 325. ↩

  30. Oesterhelt/Opel, FStR 2025/3, Ziff. 2.3. ↩

  31. BVGer A-1878/2014 vom 28.1.2015, E. 4.3.1; BVGer A-3868/2023 vom 10.6.2025, E. 2.5.3; vgl. BVGer A-653/2016 vom 7.7.2016, E. 3.8. ↩

  32. Erläuternder Bericht VStG 2017, Ziff. 1.2.3. ↩

  33. BGE 110 Ib 319, E. 4; ebenso BVGer A-4216/2007 vom 24.7.2009, E. 3.1.3. ↩

  34. BGer 2C_176/2012 vom 18.10.2012, E. 3.4 (in BGE 138 II 536 nicht publiziert). ↩

  35. Piguet/Stoyanov, La créance fiscale, Teil VIII Ziff. A.4 lit. a aa. ↩

  36. BVGer A-2668/2007 vom 13.11.2008, E. 4.4; ebenso BVGer A-687/2008 vom 9.7.2009, E. 5.5. ↩

  37. Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14.12.1990 (SR 642.11; nachfolgend: DBG). ↩

  38. KS 48 ESTV, Ziff. 5; gleich schon KS 40 ESTV, Ziff. 4. ↩

  39. BGE 110 Ib 319, E. 4. ↩

  40. BGer 9C_687/2022 vom 22.6.2023, E. 5.2.1 f.; Vorinstanz BVGer A-633/2019 vom 21.12.2021. ↩

  41. BGer 9C_687/2022 vom 22.6.2023, E. 8. ↩

  42. BGer 2C_689/2011 vom 23.11.2012, E. 2.4.3; BVGer A-653/2016 vom 7.7.2016, E. 3.10.2; BVGer A-3868/2023 vom 10.6.2025, E. 2.5.4. ↩

  43. MB J-18 ESTV, Teil A Ziff. 5 und Teil B Ziff. 1; vgl. Robert, Das nichtstreitige Verfahren in Bezug auf Stempelsteuer und Verrechnungssteuer, Ziff. 2 lit. a. ↩

  44. Botschaft VStG-Änderung 2018, S. 2343. ↩

  45. ESTV, Geldspiel-Erläuterung 2026, Abschnitt «Steuerbare Gewinne im Sinne des BGS». ↩

  46. BGE 110 Ib 319, E. 4; BGer 2C_551/2009 vom 13.4.2010, E. 3.2. ↩

  47. BGE 94 I 472, E. 2; BVGer A-498/2007 vom 15.3.2010, E. 3.1; vgl. BVGer A-687/2008 vom 9.7.2009, E. 5.2. ↩

  48. Piguet/Stoyanov, La créance fiscale, Teil VIII Ziff. A.4 lit. a. ↩

  49. BGer 2C_813/2010 vom 10.5.2011, E. 3.3. ↩

  50. Bericht WAK-N Meldeverfahren 2015, S. 5354. ↩

  51. BVGer A-1250/2024 vom 6.12.2024, E. 3.3.5; BVGer A-3868/2023 vom 10.6.2025, E. 3.5.1. ↩

  52. Oesterhelt/Tschan, St.Galler Seminar zur Unternehmensbesteuerung 2021, Folie 60; zum Urteil BVGer A-1250/2024 Oesterhelt/Tschan, St.Galler Seminar zur Unternehmensbesteuerung 2025, Folie 24 f. ↩

  53. BGE 110 Ib 319, E. 4; BGer 2C_813/2010 vom 10.5.2011, E. 3.3; BVGer A-1878/2014 vom 28.1.2015, E. 4.3.2.1; BVGer A-416/2017 vom 2.7.2018, E. 4.2. ↩

  54. Bericht WAK-N Meldeverfahren 2015, S. 5337. ↩

  55. BVGer A-1878/2014 vom 28.1.2015, E. 5.3.3.3. ↩

  56. BGer 2C_813/2010 vom 10.5.2011, E. 3.2. ↩

  57. Piguet/Stoyanov, La créance fiscale, Teil VIII Ziff. A.4 lit. a. ↩

  58. BGE 110 Ib 319, E. 6b; BGer 2C_689/2011 vom 23.11.2012, E. 2.4.1; BGer 2C_597/2016 vom 10.8.2017, E. 2.5.3; BGE 147 II 338, E. 3.3. ↩

  59. BGer 2C_470/2018 vom 5.10.2018, E. 6.2. ↩

  60. BGE 138 II 536, E. 5.1; zu fälligen Leistungen BGer 2C_551/2009 vom 13.4.2010, E. 3.2; BGer 2C_813/2010 vom 10.5.2011, E. 3.4. ↩

  61. BGer 2C_551/2009 vom 13.4.2010, E. 3.2 und 3.6; BVGer A-4951/2012 vom 20.2.2014, E. 3.3.4 und 4.3. ↩

  62. BGer 2C_438/2010 vom 16.12.2010, E. 2.3 und 3.2; BGE 115 Ib 274, E. 20; BVGer A-2677/2023 vom 24.1.2025, E. 4.7; bestätigt durch BGer 9C_132/2025 vom 24.7.2025, E. 5.2. ↩

  63. BGer 2C_597/2016 vom 10.8.2017, E. 3.6; BGer 2C_470/2018 vom 5.10.2018, E. 6.3; BGE 147 II 338, E. 3.3. ↩

  64. BGer 2C_689/2011 vom 23.11.2012, E. 2.4.2. ↩

  65. KS 48 ESTV, Ziff. 5. ↩

  66. Botschaft VStG-Änderung 2018, S. 2339. ↩

  67. BGer 2C_756/2010 vom 19.1.2011, E. 3.2.2 und 3.2.4; ebenso BVGer A-633/2010 vom 25.8.2010, E. 5.1.4 f.; BVGer A-6777/2013 vom 9.7.2015, E. 6.4; für Art. 26a Abs. 2 VStV BVGer A-1878/2014 vom 28.1.2015, E. 5.3.5. ↩

  68. BGE 138 II 536, E. 6. ↩

  69. Bericht WAK-N Meldeverfahren 2015, S. 5337; OGer ZH LF170039 vom 17.8.2017, E. 4.4.1. ↩

  70. Waldburger, FStR 2012/4, Bemerkungen zu BGer 2C_756/2010; Oesterhelt, Internationales Steuerseminar 2015, Folie 17 f. ↩

  71. Bericht WAK-N Meldeverfahren 2015, S. 5354 f.; BGer 9C_317/2024 vom 24.3.2025, E. 5.2.2; BVGer A-2782/2022 vom 30.4.2024, E. 4.3.2. ↩

  72. Botschaft VStG-Änderung 2018, S. 2343 f.; vgl. Baumgartner/Duss/Fenners, FStR 2016/4, Gesetzgebungs-Agenda 2016/4, Ziff. 1.3. ↩

  73. Mitteilung-003-V-2016 ESTV; Mitteilung-004-DVS-2017 ESTV. ↩

  74. Oesterhelt/Oppliger, Remboursement de l’impôt anticipé, § 12 N 16. ↩

  75. BGer 2C_359/2022 vom 13.9.2022, E. 8; BVGer A-6785/2016 vom 17.4.2018, E. 4.5.3; BVGer A-416/2017 vom 2.7.2018, E. 3.8.2. ↩

  76. BGer 9C_687/2022 vom 22.6.2023, E. 7.2. ↩

  77. Oesterhelt/Opel, FStR 2025/3, Ziff. 2.3. ↩

  78. BGer 9C_317/2024 vom 24.3.2025, E. 5.3.1. ↩

  79. Botschaft VStG 1963, S. 976 (OCR-Fassung). ↩

  80. Vgl. Oesterhelt/Winzap, FStR 2008/4, Ziff. 2.5.4 und 2.5.4.4. ↩

  81. KS 24 ESTV, Ziff. 2.2.3. ↩

  82. KS 24 ESTV, Ziff. 2.2.4. ↩

  83. KS 24 ESTV, Ziff. 2.2.2. ↩

  84. KS 24 ESTV, Ziff. 2.2.2; AS 2019 4633. ↩

  85. Oesterhelt, FStR 2026/2, Ziff. 2.4.2. ↩

  86. Oesterhelt/Oppliger, Rückerstattung der Verrechnungssteuer, § 2 Ziff. 2.3. ↩

  87. Oesterhelt/Winzap, FStR 2008/4, Ziff. 2.5.4, Fn. 101; KS 24 ESTV, Ziff. 2.4.1. ↩

  88. Vorentwurf Steuerentlastungsverordnung 2026, E-Art. 6–8. ↩

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