Art. 6 StHG

Art. 6 Besteuerung nach dem Aufwand

¹ Der Kanton kann natürlichen Personen das Recht zugestehen, anstelle der Einkommens- und Vermögenssteuer eine Steuer nach dem Aufwand zu entrichten, wenn sie:

a.

nicht das Schweizer Bürgerrecht haben;

b.

erstmals oder nach mindestens zehnjähriger Unterbrechung unbeschränkt steuerpflichtig (Art. 3) sind; und

c.

in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausüben.

² Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, müssen beide die Voraussetzungen nach Absatz 1 erfüllen.

³ Die Steuer, die an die Stelle der Einkommenssteuer tritt, wird nach den jährlichen, in der Bemessungsperiode im In- und Ausland entstandenen Lebenshaltungskosten der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, mindestens aber nach dem höchsten der folgenden Beträge bemessen:

a.

einem vom Kanton festgelegten Mindestbetrag;

b.

für Steuerpflichtige mit eigenem Haushalt: dem Siebenfachen des jährlichen Mietzinses oder des von den zuständigen Behörden festgelegten Mietwerts;

c.

für die übrigen Steuerpflichtigen: dem Dreifachen des jährlichen Pensionspreises für Unterkunft und Verpflegung am Ort des Aufenthalts nach Artikel 3;

⁴ Die Steuer wird nach dem ordentlichen Steuertarif berechnet.

⁵ Die Kantone bestimmen, wie die Besteuerung nach dem Aufwand die Vermögenssteuer abgilt.

⁶ Die Steuer nach dem Aufwand muss mindestens gleich hoch sein wie die Summe der nach den ordentlichen Tarifen berechneten Einkommens- und Vermögenssteuern vom gesamten Bruttobetrag:

a.

des in der Schweiz gelegenen unbeweglichen Vermögens und von dessen Einkünften;

b.

der in der Schweiz gelegenen Fahrnis und von deren Einkünften;

c.

des in der Schweiz angelegten beweglichen Kapitalvermögens, einschliesslich der grundpfändlich gesicherten Forderungen, und von dessen Einkünften;

d.

der in der Schweiz verwerteten Urheberrechte, Patente und ähnlichen Rechte und von deren Einkünften;

e.

der Ruhegehälter, Renten und Pensionen, die aus schweizerischen Quellen fliessen;

f.

der Einkünfte, für die die steuerpflichtige Person aufgrund eines von der Schweiz abgeschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gänzliche oder teilweise Entlastung von ausländischen Steuern beansprucht.

⁷ Werden Einkünfte aus einem Staat nur dann von dessen Steuern entlastet, wenn die Schweiz diese Einkünfte allein oder mit anderen Einkünften zum Satz des Gesamteinkommens besteuert, so wird die Steuer nicht nur nach den in Absatz 6 bezeichneten Einkünften, sondern auch nach allen aufgrund des betreffenden Doppelbesteuerungsabkommens der Schweiz zugewiesenen Einkommensbestandteilen aus dem Quellenstaat bemessen.

I. Übersicht

1 Regelungsgegenstand. Art. 6 StHG¹ ermächtigt die Kantone, natürlichen Personen ohne Schweizer Bürgerrecht, die erstmals oder nach mindestens zehnjähriger Unterbrechung unbeschränkt steuerpflichtig werden und in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausüben, anstelle der Einkommens- und der Vermögenssteuer eine Steuer nach dem Aufwand zu gewähren. Macht ein Kanton davon Gebrauch, gibt ihm die Norm die Voraussetzungen (Abs. 1 und 2), die Bemessung nach den weltweiten Lebenshaltungskosten mit Mindestgrössen (Abs. 3), den ordentlichen Tarif (Abs. 4), die Kontrollrechnung (Abs. 6) und die modifizierte Aufwandbesteuerung (Abs. 7) vor. Selbst bestimmen die Kantone den frankenmässigen Mindestbetrag (Abs. 3 lit. a) und die Art, wie die Aufwandbesteuerung die Vermögenssteuer abgilt (Abs. 5). Eine Ausführungsverordnung des Bundes zu Art. 6 StHG besteht nicht; die Verordnung über die Besteuerung nach dem Aufwand und das Kreisschreiben Nr. 44 der ESTV betreffen die direkte Bundessteuer.²

2 Rechtsnatur und Verhältnis zu Art. 14 DBG. Die Aufwandbesteuerung ist nach dem Bundesgericht kein Steuerabkommen und kein Privileg, sondern ein gesetzliches Veranlagungsverfahren, das mit einer ordentlichen Veranlagungsverfügung abschliesst.³ Nach der Botschaft deckt sich die Regelung im StHG grundsätzlich mit derjenigen in Art. 14 DBG,⁴ und das Bundesgericht hält fest, dass Art. 6 StHG mit der Regelung im Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmt.⁵ Für die kantonale Aufwandsteuer können deshalb das Kreisschreiben der ESTV und die Praxis zur direkten Bundessteuer herangezogen werden.⁶ Die mit Art. 14 DBG gleichlaufenden Fragen (namentlich der Begriff der Erwerbstätigkeit, die Lebenshaltungskosten, die Mindestwerte nach Mietwert und Pensionspreis und die Einkünfte mit Abkommensentlastung) sind im Beitrag zu Art. 14 DBG dargestellt; dieser Beitrag behandelt sie nur, soweit sich für die Kantons- und Gemeindesteuern Besonderheiten ergeben. Die Gewährung der Aufwandbesteuerung beurteilt sich für die direkte Bundessteuer und für die Staats- und Gemeindesteuern je nach dem anwendbaren Recht (N. 21).

3 Entstehungsgeschichte. Die Kantone kannten die Aufwandbesteuerung lange vor dem Bund (Waadt seit 1862, Genf seit 1928). Mit dem interkantonalen Konkordat über den Ausschluss von Steuerabkommen vom 10.12.1948 vereinheitlichten sie ihre Anwendung, und die meisten Kantone führten im Anschluss an den Konkordatsbeitritt Bestimmungen zur Aufwandbesteuerung ein.⁷ Das StHG verankerte sie 1990 in Art. 6. Nach der ursprünglichen Fassung ersetzte die Aufwandbesteuerung in den Kantonen zusätzlich zur Einkommens- auch die Vermögenssteuer; den Kantonen war es freigestellt, ob sie sie über das Zuzugsjahr hinaus gewähren, und bei der Bemessung des Aufwands waren sie frei, wobei sich die meisten nach der Verordnung des Bundes (Fünffaches des Mietwerts) richteten und einige zusätzlich einen Frankenbetrag als Untergrenze setzten.⁸ Die Kontrollrechnung kannte bereits das bisherige Recht (aArt. 6 Abs. 3 StHG).⁹

4 Revision 2012. Nach der Abschaffung der Aufwandbesteuerung im Kanton Zürich durch Volksinitiative vom 7.2.2009, Volksinitiativen und Vorstössen in weiteren Kantonen und Empfehlungen der Konferenz der kantonalen Finanzdirektorinnen und Finanzdirektoren wollte der Bundesrat die Akzeptanz der Aufwandbesteuerung durch eine Verschärfung stärken und das Recht von Bund und Kantonen harmonisieren.¹⁰ Das Bundesgesetz vom 28.9.2012 fasste Art. 6 StHG neu: Den Kantonen wurden Mindestgrössen (eigener Mindestbetrag, Siebenfaches des Mietzinses oder Mietwerts, Dreifaches des Pensionspreises) vorgeschrieben, und sie wurden verpflichtet, ausdrücklich zu regeln, wie die Aufwandbesteuerung die Vermögenssteuer abgilt.¹¹ Die Änderung des StHG trat am 1.1.2014 in Kraft, zwei Jahre vor jener des DBG; die Kantone hatten ihre Gesetzgebung innert zwei Jahren anzupassen (aArt. 72q StHG).¹² Für Personen, die beim Inkrafttreten der Änderung des DBG am 1.1.2016 nach dem Aufwand besteuert wurden, galt das bisherige Recht während fünf Jahren weiter (Art. 78e StHG).

5 Harmonisierung. Art. 6 StHG ist eine Kann-Vorschrift: Es steht im Ermessen jedes Kantons, ob er die Aufwandbesteuerung zulassen will; tut er es, ist er an Art. 6 StHG gebunden.¹³ Anders ist es bei der direkten Bundessteuer, wo die steuerpflichtige Person einen Anspruch hat, wenn sie die Voraussetzungen von Art. 14 DBG erfüllt.¹⁴ Spielraum lässt die Norm den Kantonen beim Mindestbetrag (Abs. 3 lit. a), beim Mietwert, der «von den zuständigen Behörden» festgelegt wird (Abs. 3 lit. b), und bei der Abgeltung der Vermögenssteuer (Abs. 5). Die Freiheit beim Mindestbetrag soll nach der Botschaft den unterschiedlichen kantonalen Verhältnissen, insbesondere bei den Wohnkosten, Rechnung tragen;¹⁵ den Spielraum bei Mindestbemessungsgrundlage und Vermögenssteuer begründet sie auch mit den unterschiedlichen fiskalischen Auswirkungen der Reform auf die Kantone.¹⁶ Zu den Bestimmungen des neuen Rechts hat sich das Bundesgericht, soweit ersichtlich, bisher nicht geäussert.

II. Zu Art. 6 Abs. 1 StHG

A. Ermächtigung der Kantone

6 Kantonale Entscheidung. Ob ein Kanton die Aufwandbesteuerung einführt, beibehält oder abschafft, entscheidet er selbst. Nach den von Cavelti wiedergegebenen Vorschlägen der Finanzdirektorenkonferenz sollten die Kantone zwar frei bleiben, ob sie die Aufwandbesteuerung gewähren, aber verpflichtet werden, bei ihrer Anwendung grundsätzlich nach den gleichen Kriterien wie im Bundesrecht vorzugehen.¹⁷ Nach Bucher haben einige Kantone die Aufwandbesteuerung aufgrund politischen Drucks abgeschafft oder über das Minimum von Art. 6 StHG hinaus verschärft, etwa der Kanton Luzern.¹⁸ Einzelne Kantone überlassen den Entscheid im Einzelfall dem Regierungsrat, der auf Antrag der Steuerverwaltung entscheidet (Schwyz), oder einer Kommission (Appenzell Innerrhoden).¹⁹

7 Kantone ohne Aufwandbesteuerung. Abgeschafft ist die Aufwandbesteuerung in den Kantonen Zürich, Basel-Stadt, Schaffhausen und Appenzell Ausserrhoden.²⁰ Im Kanton Zürich wurde sie auf den 1.1.2010 abgeschafft, nachdem eine Volksinitiative am 7.2.2009 angenommen worden war.²¹ Der Kanton Basel-Landschaft gewährt sie nach der ESTV nur noch im Zuzugsjahr bis zum Ende der laufenden Steuerperiode.²² Nach dem ESTV-Steuermäppchen bildet dort nur die analoge Anwendung der Kontrollrechnung nach Art. 6 Abs. 6 StHG die Grundlage der Besteuerung.²³ Wie sich diese Regelung, die nach ihrem Wortlaut kein ausländisches Bürgerrecht voraussetzt, zu den Voraussetzungen von Art. 6 Abs. 1 StHG verhält, ist, soweit ersichtlich, nicht entschieden.

8 Verbreitung. Die übrigen Kantone kennen die Aufwandbesteuerung.²⁴ Nach der Botschaft waren 73,9 % der nach dem Aufwand besteuerten Personen in den Kantonen Waadt, Wallis, Tessin und Genf angesiedelt, auf die 77,8 % der Kantons- und Gemeindeeinnahmen aus der Aufwandbesteuerung entfielen.²⁵

B. Ersatz der Einkommens- und Vermögenssteuer

9 Abgeltung beider Steuern. Die Steuer nach dem Aufwand tritt an die Stelle der Einkommens- und der Vermögenssteuer (Abs. 1); bei der direkten Bundessteuer, die keine Vermögenssteuer kennt, ersetzt sie nur die Einkommenssteuer.²⁶ Das Verwaltungsgericht des Kantons Bern leitete daraus ab, dass Schulden des aufwandbesteuerten Ehegatten in der Pauschalisierung bereits berücksichtigt sind und nicht zusätzlich beim ordentlich besteuerten Ehegatten abgezogen werden können.²⁷ Wie die Vermögenssteuer abgegolten wird, bestimmt der Kanton (Abs. 5; N. 25).

C. Wahlrecht und Verzicht

10 Recht, keine Pflicht. Abs. 1 erlaubt den Kantonen, ein Recht zu gewähren. Nach der Rechtsprechung kann die steuerpflichtige Person auf die Aufwandbesteuerung in jeder Steuerperiode verzichten, bis die Veranlagung rechtskräftig ist.²⁸ Kantonale Gerichte folgen dieser Linie, auch für das kantonale Recht vor der Harmonisierung: Die Wahl kann im Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren ausgeübt werden, nicht aber über eine Revision rechtskräftiger Veranlagungen.²⁹ Ein Abkommen, das den Aufwand für mehrere Steuerperioden festlegt, ist nach dem Bundesgericht grundsätzlich unwirksam, weil es die Kontrollrechnung und die Berücksichtigung neuer Umstände ausschliesst; das Bundesgericht entschied dies für die direkte Bundessteuer und die bernischen Staats- und Gemeindesteuern.³⁰

11 Rückkehr nach Verzicht. Nach der Praxis des Kantons St.Gallen kann, wer auf die Aufwandbesteuerung verzichtet und ordentlich besteuert wird, in der Regel nicht wieder nach dem Aufwand besteuert werden; nach dem Merkblatt des Kantons Schwyz ist eine spätere Rückkehr ausgeschlossen.³¹ Die Praxis entspricht derjenigen der ESTV zur direkten Bundessteuer.³² Rechtsprechung zur Rückkehr nach einem Verzicht liegt, soweit ersichtlich, nicht vor; zum Meinungsstand in der Lehre vgl. den Beitrag zu Art. 14 DBG.

12 Verlust des Rechts. Mit dem Erwerb des Schweizer Bürgerrechts oder der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit in der Schweiz erlischt das Recht nach der kantonalen Praxis auf den Beginn der betroffenen Steuerperiode.³³ Knüpft das kantonale Recht bei anderen Steuern an die Aufwandbesteuerung an, kann sie auch nach einem Verzicht nachwirken (N. 33).³⁴

D. Persönliche Voraussetzungen (Abs. 1 lit. a–c)

13 Gleichlauf mit Art. 14 DBG. Die Voraussetzungen von lit. a–c entsprechen wörtlich Art. 14 Abs. 1 DBG; das Bundesgericht hält auch für die Staats- und Gemeindesteuern fest, dass eine in der Schweiz erwerbstätige Person die Voraussetzungen nicht erfüllt.³⁵ Das Obergericht des Kantons Schaffhausen verneinte für die Staats- und Gemeindesteuern den Anspruch eines Managers, der rund 5 % seiner Arbeitszeit in der Schweiz arbeitete.³⁶ Zum Begriff der Erwerbstätigkeit, zur Zehnjahresfrist und zur Rechtsprechung dazu vgl. den Beitrag zu Art. 14 DBG.

14 Zuzug aus einem anderen Kanton. Lit. b verweist auf die unbeschränkte Steuerpflicht nach Art. 3 StHG; einzelne Kantone stellen in ihrem Gesetz auf die unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton ab.³⁷ Nach der Praxis der Kantone St.Gallen und Appenzell Innerrhoden kann eine Person, die aus einem anderen Kanton zuzieht, nach dem Aufwand besteuert werden, wenn sie dort bereits nach dem Aufwand besteuert wurde.³⁸ Nach dem Merkblatt des Kantons Schwyz richtet sich bei einem Wegzug in einen anderen Kanton ausschliesslich nach dem Recht des Zuzugskantons, ob dieser nach dem Aufwand besteuert.³⁹ Nach der Botschaft muss eine Person, die zunächst in einen Kanton ohne Aufwandbesteuerung zieht und später in einen Kanton wechselt, der sie kennt, sich dort dafür entscheiden können, sofern sie die übrigen Voraussetzungen bereits beim Zuzug erfüllte.⁴⁰ Das St.Galler Steuerbuch versteht die Zehnjahresfrist in Verbindung mit dem Kriterium der Erwerbstätigkeit: Eine kürzere Landesabwesenheit schadet nicht, wenn in den zehn Jahren vor dem Zuzug keine Erwerbstätigkeit in der Schweiz ausgeübt wurde.⁴¹

15 Wohnsitz im Kanton. Die Aufwandbesteuerung setzt die unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton voraus. Die Genfer Cour de justice hielt Erben, die nach dem Tod eines während Jahren nach dem Aufwand besteuerten Erblassers dessen Genfer Wohnsitz bestritten, das Verbot widersprüchlichen Verhaltens entgegen: Wer die Aufwandbesteuerung beansprucht und die Veranlagungen nicht angefochten habe, habe seine unbeschränkte Steuerpflicht und damit den Wohnsitz im Kanton anerkannt.⁴²

III. Zu Art. 6 Abs. 2 StHG

16 Beide Ehegatten. Abs. 2 entspricht Art. 14 Abs. 2 DBG.⁴³ Unter dem bis 2015 geltenden Recht entschied das Bundesgericht für die direkte Bundessteuer und die bernischen Staats- und Gemeindesteuern, dass dann, wenn nur ein Ehegatte die Voraussetzungen erfüllt und für die Aufwandbesteuerung optiert, nur dessen Bemessungsgrundlage nach dem Lebensaufwand zu bestimmen ist; die Anwendung von aArt. 6 Abs. 3 StHG, welche diese Aufteilung bei einer gemeinsam genutzten Liegenschaft nicht berücksichtigte, war bundesrechtswidrig.⁴⁴ Seit der Revision müssen beide Ehegatten sämtliche Voraussetzungen erfüllen; die Kantone haben die Regel übernommen.⁴⁵

17 Verwaltungspraxis. Erwirbt ein Ehegatte das Schweizer Bürgerrecht oder nimmt er in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit auf, entfällt die Aufwandbesteuerung nach der kantonalen Praxis für die ganze Steuerperiode auch für den anderen Ehegatten, der die Voraussetzungen weiterhin erfüllt.⁴⁶ Zu den Lebenshaltungskosten zählen nach dieser Praxis auch jene, die der Ehegatte und die Kinder unter elterlicher Sorge aus eigenen Mitteln bestreiten; das St.Galler Steuerbuch beschränkt dies auf Personen, die in der Schweiz leben.⁴⁷ Mit der Individualbesteuerung wird Abs. 2 aufgehoben (N. 39).

IV. Zu Art. 6 Abs. 3 StHG

A. Lebenshaltungskosten

18 Weltweiter Aufwand. Bemessungsgrundlage der Steuer, die an die Stelle der Einkommenssteuer tritt, sind die weltweiten Lebenshaltungskosten der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen. Mit der Revision wurde den Kantonen, die bei der Bestimmung des Aufwands zuvor frei waren, die Berücksichtigung bestimmter Mindestgrössen vorgeschrieben; in diesem zentralen Punkt sollte eine Vereinheitlichung stattfinden.⁴⁸ Für den Begriff der Lebenshaltungskosten verweist die Botschaft auf die Erläuterungen zu Art. 14 DBG.⁴⁹ Das Bundesgericht zog für die Genfer Aufwandsteuer das Kreisschreiben der ESTV und die Praxis zur direkten Bundessteuer heran und lehnte eine Reduktion wegen Unternutzung der Wohnung ab.⁵⁰

B. Kantonaler Mindestbetrag (lit. a)

19 Höhe frei, Festlegung Pflicht. Die Kantone müssen einen frankenmässigen Mindestbetrag festlegen, sind in dessen Höhe aber frei; damit soll nach der Botschaft den unterschiedlichen kantonalen Verhältnissen, insbesondere bei den Wohnkosten, Rechnung getragen werden.⁵¹ Die Kantone setzen den Betrag teils im Gesetz fest, teils überlassen sie ihn der Regierung, etwa Wallis, Graubünden und Zug.⁵² Einige Kantone passen den Betrag dem Landesindex der Konsumentenpreise an, so Luzern und Tessin.⁵³

20 Kantonale Beträge. Nach Berdoz/Bugnon hat sich der grösste Teil der Kantone dem Mindestbetrag des DBG angeschlossen, während einige einen tieferen und einige einen höheren Betrag vorsehen.⁵⁴ Die Bandbreite reicht nach der Übersicht der ESTV für die Steuerperiode 2025 von 200 000 Franken (Jura) über 250 000 Franken (Freiburg, Wallis) bis zu 600 000 Franken (Schwyz, St.Gallen) und 646 700 Franken (Luzern).⁵⁵ Waadt und Genf beziehen einen Zuschlag für die Vermögenssteuer in die Bemessung ein (N. 26).⁵⁶ Der Kanton Thurgau setzt keinen Frankenbetrag als Bemessungsgrundlage fest, sondern verlangt eine jährliche Steuer von mindestens 150 000 Franken für Kanton und Gemeinde neben dem Zehnfachen des Mietzinses oder Eigenmietwerts bzw. dem Vierfachen des Pensionspreises.⁵⁷ Der Kanton Bern sieht vor, dass tiefere Werte des DBG für die Minimalansätze anwendbar sind.⁵⁸

21 Verhältnis zur direkten Bundessteuer. Der kantonale Aufwand und jener für die direkte Bundessteuer können auseinanderfallen. Zum bis 2015 geltenden Recht hielt die Kammer für Steuerrecht des Tessiner Appellationsgerichts fest, ein kantonaler Mindestaufwand gelte für die direkte Bundessteuer nicht; die steuerpflichtige Person könne die Aufwandbesteuerung gegebenenfalls nur für die Steuer erhalten, deren Schwelle sie erreicht.⁵⁹ Das Tessiner Versicherungsgericht stellte bei abweichenden Veranlagungen für die AHV auf den Aufwand nach der direkten Bundessteuer ab.⁶⁰ Seit 2016 gilt bei der direkten Bundessteuer ein indexierter Mindestbetrag (Art. 14 Abs. 3 lit. a und Abs. 6 DBG), der für die Steuerperiode 2026 435 000 Franken beträgt.⁶¹

C. Mietzins, Mietwert und Pensionspreis (lit. b und c)

22 Kantonaler Mietwert. Anders als Art. 14 Abs. 3 lit. b DBG, der auf den Mietwert nach Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG verweist, stellt Art. 6 Abs. 3 lit. b StHG auf den «von den zuständigen Behörden festgelegten Mietwert» ab und damit auf die kantonalen Regeln. Die Kantone haben das unterschiedlich umgesetzt: Luzern stellt auf den Mietwert zu 100 % ab, Zug auf den Verkehrsmietwert; Genf schliesst die Gewichtung für dauernde Nutzung und die Begrenzung nach der Belastungsquote aus.⁶² Die Kantone Waadt und Genf erhöhen den siebenfachen Mietwert bzw. die Bemessungsgrundlage um einen Zuschlag für die Vermögenssteuer.⁶³ Das Bundesgericht schützte unter Willkürprüfung zum früheren Genfer Recht, dass bei einer Liegenschaft im Eigentum einer nahestehenden Gesellschaft der Drittmietzins statt des vereinbarten Mietzinses angerechnet wird.⁶⁴ Bei mehreren Liegenschaften am Wohnsitz darf nach dem Bundesgericht für den Minimalaufwand auf die Liegenschaft mit dem höchsten Eigenmietwert abgestellt werden.⁶⁵

23 Pensionspreis. Für Steuerpflichtige ohne eigenen Haushalt gilt das Dreifache des jährlichen Pensionspreises am Ort des Aufenthalts, wie bei der direkten Bundessteuer. Der Kanton Waadt erhöht auch diesen Betrag um 10 %.⁶⁶ Rechtsprechung zu lit. c liegt, soweit ersichtlich, nicht vor.

V. Zu Art. 6 Abs. 4 StHG

24 Ordentlicher Tarif. Die Steuer wird nach dem ordentlichen Tarif berechnet; die Bestimmung wurde nach der Botschaft aus formellen Gründen in einen eigenen Absatz gestellt.⁶⁷ Anders als Art. 14 Abs. 4 DBG schliesst Art. 6 Abs. 4 StHG keine Tarifermässigung ausdrücklich aus. Die Kantone regeln, welche Ermässigungen und Abzüge gelten: Der Kanton Bern schliesst Sozialabzüge aus, das St.Galler Steuerbuch besteuert den Aufwand zum Satz, der einem steuerbaren Einkommen in der Höhe des Lebensaufwands entspricht, und der Kanton Wallis gewährt die Ermässigungen nach Art. 32 Abs. 3 lit. a StG VS, aber keine anderen Sozialabzüge oder allgemeinen Abzüge.⁶⁸

VI. Zu Art. 6 Abs. 5 StHG

25 Pflicht zur Regelung. Die Kantone können die Art des Einbezugs der Vermögenssteuer frei bestimmen, sind aber verpflichtet, im kantonalen Recht ausdrücklich zu regeln, wie die Vermögenssteuer zusätzlich zur Einkommenssteuer durch die Aufwandbesteuerung abgegolten wird. Als Möglichkeiten nennt die Botschaft, den Betrag nach Abs. 3 angemessen zu erhöhen oder auf der Grundlage des Aufwands ein Vermögen zu errechnen, das dem ordentlichen Vermögenssteuertarif unterliegt.⁶⁹ Vor der Revision bestimmten einige Kantone das steuerbare Vermögen unter Berücksichtigung des massgebenden Einkommens, Basel-Stadt kapitalisierte den Aufwand, und Bern bezog die amtlichen Werte der bernischen Grundstücke ein.⁷⁰ Rechtsprechung zur Abgeltung nach Abs. 5 liegt, soweit ersichtlich, nicht vor.

26 Kantonale Methoden. Die Kantone wenden im Wesentlichen drei Methoden an:

• ein steuerbares Vermögen als Vielfaches der Bemessungsgrundlage für das Einkommen, das zum ordentlichen Vermögenssteuertarif besteuert wird, nach Berdoz/Bugnon zwischen dem Vier- und dem Zwanzigfachen: das Zwanzigfache etwa in Luzern, Zug, Schwyz, Nidwalden und St.Gallen, teils mit einem Mindestvermögen (Nidwalden 8 Mio. Franken, St.Gallen 12 Mio. Franken), das Fünffache im Tessin, mindestens das Vierfache im Wallis;⁷¹
• einen Zuschlag auf die Bemessungsgrundlage für das Einkommen, so Waadt (15 % beim Mindestbetrag, 10 % beim Mietwert und Pensionspreis) und Genf (10 %);⁷²
• die Besteuerung bestimmter Vermögenswerte: Bern unterwirft die im Kanton gelegenen Grundstücke der Vermögenssteuer zum ordentlichen Tarif.⁷³

27 Kapitalisierung. Graubünden besteuert das Vermögen, das den kapitalisierten Lebenshaltungskosten bzw. Einkünften entspricht; die Methode steht der Berechnung eines Vermögens als Vielfaches der Bemessungsgrundlage nahe.⁷⁴ Einen Kapitalisierungssatz nennt das Gesetz nicht.

28 Einzelheiten. Im Kanton Schwyz unterliegen der pauschalen Vermögenssteuer mindestens die in der Kontrollrechnung erfassten Vermögenswerte; Schulden- und Sozialabzüge sind ausgeschlossen, und bei Ehepaaren ist das Bruttovermögen beider Ehegatten massgebend.⁷⁵ Im Tessin muss das steuerbare Vermögen mindestens dem Vermögen nach der Kontrollrechnung entsprechen.⁷⁶ Nach einem Urteil zum früheren Tessiner Recht konnte das bekannte Vermögen bereits in die Bemessung des Aufwands einfliessen, während das steuerbare Vermögen mit null veranlagt wurde.⁷⁷

VII. Zu Art. 6 Abs. 6 StHG

29 Kontrollrechnung mit Vermögen. Die Steuer nach dem Aufwand muss mindestens so hoch sein wie die Summe der Einkommens- und Vermögenssteuern, die nach den ordentlichen Tarifen auf den in lit. a–f genannten Bruttobeträgen geschuldet wären. Abs. 6 entspricht inhaltlich aArt. 6 Abs. 3 StHG; die Aufwandberechnung nach Abs. 3 und 5 wird überprüft, indem die aufgezählten Vermögens- und Einkommensbestandteile aus schweizerischen Quellen als Bemessungsgrundlage verwendet werden.⁷⁸ Anders als bei der direkten Bundessteuer umfasst die kantonale Kontrollrechnung neben den Einkünften auch die Vermögenswerte in der Schweiz.⁷⁹ Die steuerpflichtige Person hat die Werte zu deklarieren, die in die Kontrollrechnung fallen; das Waadtländer Kantonsgericht bestätigte eine Busse wegen vorsätzlicher Hinterziehung gegen eine aufwandbesteuerte Person, die Schweizer Konten und Wertschriften nicht deklariert hatte.⁸⁰ Abziehbar sind nach der kantonalen Praxis nur die Unterhaltskosten der Liegenschaften und die Kosten der Verwaltung beweglichen Vermögens, soweit die Einkünfte in der Kontrollrechnung erfasst sind.⁸¹

30 Ausserkantonale Liegenschaften. Lit. a erfasst das «in der Schweiz gelegene» unbewegliche Vermögen. Nach der Schweizerischen Steuerkonferenz ist die Bestimmung auslegungsbedürftig und wurde von den Kantonen uneinheitlich gehandhabt; alle Kantone mit Aufwandbesteuerung haben sich darauf geeinigt, ausserkantonale Liegenschaften ab der Steuerperiode 2022 ausschliesslich satzbestimmend in die Kontrollrechnung einzubeziehen.⁸² Der Kanton Tessin erfasst in der Kontrollrechnung nach dem Wortlaut seines Gesetzes nur das im Tessin gelegene unbewegliche Vermögen.⁸³ Höchstrichterliche Rechtsprechung zur Auslegung von lit. a liegt, soweit ersichtlich, nicht vor; zur Besteuerung durch den Liegenschaftskanton vgl. N. 32.

VIII. Zu Art. 6 Abs. 7 StHG

31 Modifizierte Aufwandbesteuerung. Abs. 7 entspricht Art. 14 Abs. 5 DBG.⁸⁴ Sehen die Abkommen mit Belgien, Deutschland, Italien, Kanada, Norwegen, Österreich und den USA vor, dass die Entlastung nur gewährt wird, wenn die Schweiz die Einkünfte zum Satz des Gesamteinkommens besteuert, so sind sämtliche Einkünfte aus diesen Staaten so zu behandeln, wie wenn sie der ordentlichen Besteuerung und den allgemeinen Einkommenssteuersätzen von Bund, Kantonen und Gemeinden unterlägen.⁸⁵ Die kantonale Praxis wendet dafür den Satz des Gesamteinkommens an.⁸⁶ Zu den Einzelheiten vgl. den Beitrag zu Art. 14 DBG.

IX. Abgrenzungsfragen

32 Interkantonale Verhältnisse. Besitzt eine im Wohnsitzkanton nach dem Aufwand besteuerte Person eine Liegenschaft in einem anderen Kanton, darf der Liegenschaftskanton diese nach der Genfer Cour de justice ordentlich im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht besteuern; eine verbotene Doppelbesteuerung liege nicht vor, weil die Liegenschaft im Wohnsitzkanton höchstens in die Kontrollrechnung eingeflossen sei, und eine Schlechterstellung sei zu verneinen, weil die aufwandbesteuerte Person gegenüber einer ordentlich besteuerten in gleicher Lage weitgehend begünstigt sei.⁸⁷ Bei der Würdigung des Sachverhalts ging das Gericht davon aus, dass der Mietwert der ausserkantonalen Zweitwohnung in den Aufwand einzubeziehen gewesen wäre.⁸⁸ Suter/Bolliger werfen die Frage auf, wie der Kanton einer Ferienliegenschaft (Nebensteuerdomizil) die Bemessungsgrundlage bestimmt.⁸⁹ Das Bundesgericht hat die Frage, soweit ersichtlich, nicht entschieden.

33 Erbschafts- und Schenkungssteuern. Die Aufwandbesteuerung erfasst nur die Einkommens- und die Vermögenssteuer; auf Erbschafts- und Schenkungssteuern findet sie keine Anwendung.⁹⁰ Das Bundesgericht schützte eine Genfer Regelung, welche Schenkungen von aufwandbesteuerten Personen an Nachkommen von der sonst geltenden Befreiung ausnimmt: Die Aufwandbesteuerung beruhe auf einer Wahl der steuerpflichtigen Person und bringe ihr nur dann einen Vorteil gegenüber der ordentlichen Besteuerung, wenn sie Einkünfte im Ausland erziele oder der Grossteil ihres Vermögens und dessen Erträge im Ausland lägen.⁹¹ Für die gleichgerichtete Ausnahme bei der Erbschaftssteuer genügt nach der Genfer kantonalen Rekurskommission, dass eine von drei massgebenden Steuerperioden nach dem Aufwand veranlagt wurde, auch wenn die Person später verzichtete.⁹²

34 Aufwand ist nicht Einkommen. Das Bundesgericht hat es für die Staats- und Gemeindesteuern als willkürlich beurteilt, einen in einem anderen Kanton pauschal festgesetzten Aufwand in einer ordentlichen Veranlagung als tatsächliches Einkommen zu übernehmen, weil die Voraussetzungen der beiden Besteuerungsarten nicht dieselben sind.⁹³

35 Eigentumsgarantie. Selbst wenn der Aufwand die tatsächliche Leistungsfähigkeit während einer begrenzten Zeit überstiegen hätte, verletzte dies nach dem Bundesgericht weder das Leistungsfähigkeitsprinzip noch die Eigentumsgarantie: Die steuerpflichtige Person habe eine Besteuerungsform gewählt, die ihr grundsätzlich bedeutende steuerliche Vorteile verschaffe, und hätte auf sie verzichten können.⁹⁴

X. Verfahren

36 Nachsteuer. Im Nachsteuerverfahren kann die steuerpflichtige Person nicht nachträglich auf die Aufwandbesteuerung verzichten: Die Aufwandbesteuerung kann nicht in Frage gestellt werden, nur weil die Steuerbehörde ein neues Element entdeckt hat, das den Aufwand verändert und das die steuerpflichtige Person selbst hätte melden müssen.⁹⁵ Das Bundesgericht übertrug diese Rechtsprechung auf die Genfer «procédure simplifiée», eine teilweise formalisierte Ermessensveranlagung.⁹⁶

37 Steuerregister. Nach dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern galt das bis Ende 2015 uneingeschränkte gesetzliche Einsichtsrecht in das Steuerregister mangels abweichender Regelung auch für Personen, die nach dem Aufwand besteuert werden; seit 2016 setzt die Einsicht im Kanton Bern ein wirtschaftliches Interesse voraus.⁹⁷

38 Übergangsrecht. Die Kantone hatten ihre Gesetzgebung innert zwei Jahren nach Inkrafttreten der Änderung des StHG am 1.1.2014 anzupassen (aArt. 72q StHG, aufgehoben auf den 1.1.2022). Für Personen, die beim Inkrafttreten der Änderung des DBG nach dem Aufwand besteuert wurden, galt das bisherige Recht während fünf Jahren weiter (Art. 78e StHG); nach der Botschaft sollten damit der Vertrauensschutz gewährleistet und den Betroffenen Zeit zur Anpassung gegeben werden.⁹⁸ Rechtsprechung zu Art. 78e StHG liegt, soweit ersichtlich, nicht vor.

XI. Ausblick

39 Individualbesteuerung. Das Bundesgesetz über die Individualbesteuerung hebt Art. 6 Abs. 2 StHG auf.⁹⁹ Nach der Botschaft soll auch die Aufwandbesteuerung auf einer individuellen Betrachtung beruhen; ein Ehegatte kann nach dem Aufwand, der andere ordentlich besteuert werden.¹⁰⁰ Das Gesetz wurde der Volksabstimmung vom 8.3.2026 unterstellt und vom Volk angenommen; der Bundesrat hat das Inkrafttreten auf den 1.1.2032 festgelegt.¹⁰¹

40 Hängige Vorstösse. Auf Bundesebene beantragt der Bundesrat, die Motion 26.3241 Gmür-Schönenberger abzulehnen; er verweist darauf, dass die Aufwandbesteuerung in mehreren Kantonen abgeschafft wurde, sie namentlich strukturschwachen Regionen aber ermögliche, ihre Standortattraktivität zu erhöhen.¹⁰² Im Kanton Tessin verlangt eine parlamentarische Initiative, den kantonalen Mindestbetrag auf 1 000 000 Franken zu erhöhen.¹⁰³

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Vertiefung beim ILE-HSG

Dieser Beitrag stützt sich auf 5 Publikationen des ILE-HSG (Forum für Steuerrecht, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht, St.Galler Seminare). Das FStR ist die Fachzeitschrift des ILE-HSG; die St.Galler Seminare greifen aktuelle Fragen der Praxis auf.

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Literaturverzeichnis

• Berdoz Denis/Bugnon Marc, La procédure mixte en matière d’impôts directs, in: Die Verfahren im Steuerrecht, 4. Aufl., Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 82, 2021 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=681&e_sys=ile].
• Bucher Livio, Die Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung in der Schweiz, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 123, 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=787&e_sys=ile].
• Cavelti Ulrich, Besteuerung nach dem Aufwand, FStR 2010 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=413&e_sys=ile].
• Suter Claudia/Bolliger Andrea, Pauschalbesteuerung im In- und Ausland, St.Galler Seminar zur Einkommenssteuer 2020 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=1627&e_sys=ile].
• Zigerlig Rainer/Baumgartner Heinz/Duss Pascal, Gesetzgebungs-Agenda 2013/4, FStR 2013 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=17924&e_sys=ile].

Materialienverzeichnis

Bund

• Botschaft zum Bundesgesetz über die Besteuerung nach dem Aufwand vom 29.6.2011, BBl 2011 6021, abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2011/885/de, besucht am 3.11.2026 (zit. Botschaft Aufwandbesteuerung).
• Bundesgesetz über die Besteuerung nach dem Aufwand vom 28.9.2012, AS 2013 779.
• Botschaft zur Volksinitiative «Für eine zivilstandsunabhängige Individualbesteuerung (Steuergerechtigkeits-Initiative)» und zum indirekten Gegenvorschlag (Bundesgesetz über die Individualbesteuerung) vom 21.2.2024, BBl 2024 589, abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2024/589/de, besucht am 3.11.2026 (zit. Botschaft Individualbesteuerung).
• Bundesgesetz über die Individualbesteuerung vom 20.6.2025, BBl 2025 2033, abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2025/2033/de, besucht am 3.11.2026.
• Bundesratsbeschluss zur Volksabstimmung vom 8.3.2026 vom 17.12.2025, BBl 2025 3640, abrufbar unter https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2025/3640/de, besucht am 3.11.2026.
• Bundesrat, Medienmitteilung «Individualbesteuerung tritt 2032 in Kraft» vom 19.8.2026, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/4087433d-0772-4349-be26-97ba7a310f6c, besucht am 3.11.2026.
• Stellungnahme des Bundesrates zur Motion 26.3241 Gmür-Schönenberger (eingereicht am 19.3.2026), abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/ba05a651-9839-462c-899e-578bad3d42a2, besucht am 3.11.2026.
• Verordnung des EFD vom 10.9.2025 über den Ausgleich der Folgen der kalten Progression für die natürlichen Personen bei der direkten Bundessteuer (Verordnung über die kalte Progression, VKP), AS 2025 579.
• Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV), Kreisschreiben Nr. 44 vom 24.7.2018, Besteuerung nach dem Aufwand bei der direkten Bundessteuer, abrufbar unter https://www.estv.admin.ch/dam/de/sd-web/pl0PXAcAAxJq/dbst-ks-2018-1-044-d-de.pdf, besucht am 3.11.2026 (zit. KS 44 ESTV).
• ESTV, Steuermäppchen Besteuerung nach dem Aufwand, Steuerperiode 2025, vom 22.9.2025, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/be021446-0368-4fa2-aea0-c70b5357a45b, besucht am 3.11.2026 (zit. ESTV-Steuermäppchen 2025).
• ESTV, Dossier Steuerinformationen, Geltende Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden, Juni 2026, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/aa95c20d-5592-42af-8c01-a0b0d59a7f61, besucht am 3.11.2026.
• Schweizerische Steuerkonferenz (SSK), Analyse zur Berücksichtigung von ausserkantonalen Liegenschaften bei der Besteuerung nach dem Aufwand, vom Vorstand genehmigt am 25.8.2021, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/1b73a298-84e3-4813-8d34-6d2849f252dd, besucht am 3.11.2026 (zit. SSK-Analyse 2021).

Kantone

• Appenzell Innerrhoden: Kantonale Steuerverwaltung, Merkblatt Besteuerung nach dem Aufwand & Bewilligungsprozess, Stand 28.1.2026, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/4c1ee37a-6372-4d36-9fa9-3dd14f675a12, besucht am 3.11.2026 (zit. Merkblatt AI).
• Bern: Verordnung über die Besteuerung nach dem Aufwand (BSG 661.312.21; Stand 1.1.2021), abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/02b8c4ed-0051-4e58-a773-73c61db11d44, besucht am 3.11.2026.
• St.Gallen: Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Aufwandbesteuerung, Stand 1.1.2021, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/7ab00b8b-a450-4949-95d3-ebf854d4eccd, besucht am 3.11.2026.
• Schwyz: Steuerverwaltung, Merkblatt Besteuerung nach dem Aufwand vom 24.4.2019, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/b819a280-6d76-4c78-8dfc-51e673c9948c, besucht am 3.11.2026 (zit. Merkblatt SZ).
• Tessin: Iniziativa parlamentare elaborata IE843 vom 6.10.2025, abrufbar unter https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/5de37476-f6fe-4e78-b473-d23b0fc99098, besucht am 3.11.2026.

Weiterführende Literatur

Weitere einschlägige Publikationen zu dieser Bestimmung, die oben nicht zitiert sind, da sie nicht im Original gelesen wurden.

• Arter Oliver, Die Aufwandbesteuerung, AJP 2007, 156 ff.
• Bauer-Balmelli Maja/Maas Sanna, Aufwandbesteuerung und englisches Konzept des Steuerstatus «resident but not domiciled», zsis 2006 Monatsflash 6
• Beusch Michael, Aufwandbesteuerung – Privileg für reiche Ausländer oder aus praktischen Gründen gebotene Art der Ermessensveranlagung, zsis 2005 Monatsflash Nr. 10
• Hinny Pascal, Die bilateralen Verträge und ihre Auswirkungen auf unser Steuerrecht; Sind Pauschalbesteuerung und Quellensteuer weiterhin zulässig?, ST 2000, 1147 ff.
• Oberson Xavier/Clerc Gregory, Imposition d’après la dépense et CDI CH-FR: l’incertitude grandit au regard de la récente jurisprudence du Tribunal fédéral, RDAF 2019 II, 195 ff.
• Richner Felix, Pauschalbesteuerung, ZStP 2000, 1 ff.

Fussnoten

1. Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14.12.1990 (SR 642.14; nachfolgend: StHG). ↩

2. Verordnung über die Besteuerung nach dem Aufwand bei der direkten Bundessteuer vom 20.2.2013 (SR 642.123; nachfolgend: VBA); ESTV, Kreisschreiben Nr. 44 vom 24.7.2018, Besteuerung nach dem Aufwand bei der direkten Bundessteuer (nachfolgend: KS 44 ESTV). ↩

3. BGer 2A.227/2006 vom 10. Oktober 2006, E. 3.2 (zu Art. 14 DBG). ↩

4. Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14.12.1990 (SR 642.11; nachfolgend: DBG); Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037. ↩

5. BGer 2C_698/2015 vom 29. August 2016, E. 4. ↩

6. BGer 2C_277/2008 vom 26. September 2008, E. 3.2 (Fünferbesetzung; Staats- und Gemeindesteuern Genf 1999/2000 nach früherem kantonalem Recht). ↩

7. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6024; vgl. BGer 2C_603/2012 vom 10. Dezember 2012, E. 3.1. ↩

8. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6024 f. und 6037. ↩

9. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037 f. ↩

10. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6027 f. ↩

11. Bundesgesetz über die Besteuerung nach dem Aufwand vom 28.9.2012 (AS 2013 779; BBl 2011 6021); Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6022, 6028 f. und 6037 f.; vgl. Cavelti, FStR 2010, Besteuerung nach dem Aufwand, Ziff. 8.1–8.3 (zu den Vorschlägen der Finanzdirektorenkonferenz). ↩

12. Zigerlig/Baumgartner/Duss, FStR 2013, Gesetzgebungs-Agenda 2013/4, Ziff. 1.1; zur Anpassungsfrist Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6038 (zu Art. 72m des Entwurfs). ↩

13. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037; ebenso SSK, Analyse zur Berücksichtigung von ausserkantonalen Liegenschaften bei der Besteuerung nach dem Aufwand vom 25.8.2021 (nachfolgend: SSK-Analyse 2021); gl.M. Bucher, Die Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung in der Schweiz, Kap. E.III.1. ↩

14. Gl.M. Bucher, Die Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung in der Schweiz, Kap. E.III.1. ↩

15. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037. ↩

16. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6042. ↩

17. Cavelti, FStR 2010, Besteuerung nach dem Aufwand, Ziff. 8.2. ↩

18. Bucher, Die Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung in der Schweiz, Kap. E.III.1. ↩

19. Steuerverwaltung des Kantons Schwyz, Merkblatt Besteuerung nach dem Aufwand vom 24.4.2019, Ziff. 1.2 und 9 (nachfolgend: Merkblatt SZ); Kantonale Steuerverwaltung Appenzell Innerrhoden, Merkblatt Besteuerung nach dem Aufwand & Bewilligungsprozess, Stand 28.1.2026, Ziff. 3 (nachfolgend: Merkblatt AI). ↩

20. ESTV, Dossier Steuerinformationen, Geltende Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden, Juni 2026, Ziff. 3.1.2.2; ESTV, Steuermäppchen Besteuerung nach dem Aufwand, Steuerperiode 2025, vom 22.9.2025, Tabelle (nachfolgend: ESTV-Steuermäppchen 2025); vgl. Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, Abschnitt VIII.C («Imposition d’après la dépense») (die auch Basel-Landschaft zu diesen Kantonen zählen). ↩

21. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6025 Fn. 2 und S. 6027. ↩

22. ESTV, Dossier Steuerinformationen, Geltende Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden, Juni 2026, Ziff. 3.1.2.2; § 10bis Abs. 1 Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft (SGS 331; nachfolgend: StG BL); anders die Stellungnahme des Bundesrates zur Motion 26.3241, welche Basel-Landschaft zu den Kantonen zählt, die die Aufwandbesteuerung abgeschafft haben. ↩

23. ESTV-Steuermäppchen 2025, Tabelle (BL). ↩

24. ESTV-Steuermäppchen 2025, Tabelle. ↩

25. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6026. ↩

26. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6024; vgl. Cavelti, FStR 2010, Besteuerung nach dem Aufwand, Ziff. 8.3. ↩

27. VGer BE 100.2018.116/117U vom 28.8.2019, E. 4.4 (Steuerperiode 2012; aArt. 16 Abs. 1 StG BE und aArt. 6 Abs. 1 StHG). ↩

28. BGer 2C_277/2008 vom 26. September 2008, E. 5.2 (Fünferbesetzung; Staats- und Gemeindesteuern Genf). ↩

29. TA VD FI.1996.0013 vom 25.3.1998, consid. 8; CDT TI 80.2006.187 vom 6.2.2008, consid. 3.2; CJ GE ATA/687/2021 vom 29.6.2021, consid. 5b. ↩

30. BGer 2C_830/2019 vom 27. April 2020, E. 5. ↩

31. St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 3; Merkblatt SZ, Ziff. 4. ↩

32. KS 44 ESTV, Ziff. 2.5. ↩

33. St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 3; Merkblatt SZ, Ziff. 4; ebenso für die direkte Bundessteuer KS 44 ESTV, Ziff. 2.2 und 2.4. ↩

34. Vgl. TAPI GE JTAPI/16/2022 vom 10.1.2022, consid. 13 (Schenkungssteuer nach Verzicht per 1.1.2021). ↩

35. BGer 2C_698/2015 vom 29. August 2016, E. 3.2.4 und 4. ↩

36. OGer SH 66/2003/31 vom 11.2.2005, E. 2a und 2b; das Bundesgericht trat auf die Beschwerde nicht ein (BGer 2A.174/2005 vom 4. Mai 2005). ↩

37. § 15 Abs. 1 StG SZ; Merkblatt SZ, Ziff. 1.2 und 3.1. ↩

38. St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 2.2; Merkblatt AI, Ziff. 2.5. ↩

39. Merkblatt SZ, Ziff. 4. ↩

40. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6034. ↩

41. St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 2.2. ↩

42. CJ GE ATA/1105/2018 vom 16.10.2018, consid. 5a und 5b; CJ GE ATA/63/2020 vom 21.1.2020, consid. 6b und 7c (Erbschaftssteuer); die Beschwerde gegen das zweite Urteil wies das Bundesgericht ab (BGer 2C_190/2020 vom 21. August 2020). ↩

43. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037. ↩

44. BGer 2C_830/2019 vom 27. April 2020, E. 3.2 und 11.2 (Steuerperiode 2012). ↩

45. Vgl. etwa Art. 14 Abs. 2 Steuergesetz des Kantons Graubünden (BR 720.000; nachfolgend: StG GR); St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 2.4. ↩

46. Merkblatt SZ, Ziff. 4; ebenso für die direkte Bundessteuer KS 44 ESTV, Ziff. 2.2 und 2.4. ↩

47. St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 4.2; Merkblatt SZ, Ziff. 5.1; anders für die direkte Bundessteuer KS 44 ESTV, Ziff. 3.2 (auch im Ausland lebende unterhaltene Personen). ↩

48. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037. ↩

49. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037; vgl. S. 6035. ↩

50. BGer 2C_277/2008 vom 26. September 2008, E. 3.2 und 3.3. ↩

51. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037; gl.M. Cavelti, FStR 2010, Besteuerung nach dem Aufwand, Ziff. 8.1 (Freiheit «aufgrund der Tarifhoheit»). ↩

52. Art. 11 Abs. 3 lit. a Steuergesetz des Kantons Wallis (SGS 642.1; nachfolgend: StG VS); Art. 15 Abs. 1 lit. a StG GR; § 14 Abs. 3 lit. a Steuergesetz des Kantons Zug (BGS 632.1; nachfolgend: StG ZG) i.V.m. § 4 Abs. 2 Verordnung zum Steuergesetz (BGS 632.11). ↩

53. § 21 Abs. 7 Steuergesetz des Kantons Luzern (SRL 620; nachfolgend: StG LU); art. 13 cpv. 8 Legge tributaria del Cantone Ticino (RL 640.100; nachfolgend: LT). ↩

54. Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, Abschnitt VIII.C («Imposition d’après la dépense»), Fn. 749 (Stand 2021). ↩

55. ESTV-Steuermäppchen 2025, Tabelle; § 21 Abs. 3 lit. a StG LU (in der Fassung für 2026: 647 100 Franken); § 15a Abs. 1 lit. a Steuergesetz des Kantons Schwyz (SRSZ 172.200; nachfolgend: StG SZ); Art. 27 Abs. 2 Steuergesetz des Kantons St.Gallen (sGS 811.1; nachfolgend: StG SG). ↩

56. Art. 15 al. 3 let. a Loi sur les impôts directs cantonaux du canton de Vaud (BLV 642.11; nachfolgend: LI VD) (415 000 Franken einschliesslich eines Zuschlags von 15 % für die Vermögenssteuer); art. 14 al. 3 let. a und al. 4 Loi sur l’imposition des personnes physiques du canton de Genève (rsGE D 3 08; nachfolgend: LIPP). ↩

57. ESTV-Steuermäppchen 2025, Tabelle (TG); Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6027 (in der Volksabstimmung vom 15.5.2011 angenommener Gegenvorschlag). ↩

58. Art. 16 Abs. 4 Steuergesetz des Kantons Bern (BSG 661.11; nachfolgend: StG BE). ↩

59. CDT TI 80.2015.118 vom 21.10.2015, consid. 4.2 und 4.6 (Steuerperiode 2013). ↩

60. TCAS TI 30.2015.31 vom 18.1.2016, Regeste. ↩

61. Art. 3 der Verordnung des EFD über die kalte Progression vom 10.9.2025 (AS 2025 579). ↩

62. § 21 Abs. 3 lit. b StG LU; § 14 Abs. 3 lit. b StG ZG; art. 14 al. 3 let. b LIPP. ↩

63. Art. 15 al. 3 let. b LI VD (10 %); art. 14 al. 4 LIPP (10 %). ↩

64. BGer 2C_277/2008 vom 26. September 2008, E. 3.1 und 3.3. ↩

65. BGer 2C_830/2019 vom 27. April 2020, E. 8.2 (zur bernischen Verordnung über die Besteuerung nach dem Aufwand in der früheren Fassung). ↩

66. Art. 15 al. 3 let. c LI VD. ↩

67. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6037. ↩

68. Art. 3 Abs. 2 Verordnung über die Besteuerung nach dem Aufwand des Kantons Bern (BSG 661.312.21); St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 4.1; Art. 11 Abs. 5 StG VS. ↩

69. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6038; gl.M. Cavelti, FStR 2010, Besteuerung nach dem Aufwand, Ziff. 8.3. ↩

70. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6038. ↩

71. § 21 Abs. 4 StG LU; § 14 Abs. 4 StG ZG; § 15a Abs. 3 StG SZ; Art. 16 Abs. 4 Steuergesetz des Kantons Nidwalden (NG 521.1) i.V.m. § 5 Abs. 2 Steuerverordnung (NG 521.11); Art. 27 Abs. 3 StG SG; St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 4.3; art. 13 cpv. 5 LT; Art. 11 Abs. 4 StG VS; Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, Abschnitt VIII.C («Imposition d’après la dépense»), Fn. 748. ↩

72. Art. 15 al. 3 LI VD; art. 14 al. 4 LIPP. ↩

73. Art. 16 Abs. 6 und 7 StG BE. ↩

74. Art. 15 Abs. 1 StG GR; ESTV-Steuermäppchen 2025, Tabelle (GR: «kapitalisierte Bemessungsgrundlage Einkommen»). ↩

75. § 15a Abs. 3 StG SZ; Merkblatt SZ, Ziff. 6.1–6.3. ↩

76. Art. 13 cpv. 5 LT. ↩

77. BGer H_20/03 vom 30. Dezember 2005, E. 5.2 (AHV-Beiträge; Steuerperioden 1999/2000). ↩

78. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6038; vgl. Cavelti, FStR 2010, Besteuerung nach dem Aufwand, Ziff. 8.4. ↩

79. Gl.M. Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, Abschnitt VIII.C («Imposition d’après la dépense»), Fn. 752. ↩

80. TC VD FI.2024.0153 vom 10.6.2025, consid. 10b. ↩

81. St.Galler Steuerbuch, StB 26 Nr. 1, Ziff. 4.4; Merkblatt SZ, Ziff. 5.4; Art. 2 Verordnung über die Besteuerung nach dem Aufwand des Kantons Bern. ↩

82. SSK-Analyse 2021, Ziff. 2. ↩

83. Art. 13 cpv. 6 lit. a LT. ↩

84. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6038. ↩

85. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6025. ↩

86. Merkblatt SZ, Ziff. 7. ↩

87. CJ GE ATA/218/2013 vom 9.4.2013, consid. 9b und 10 (Wohnsitz VD, Wohnung GE; Steuerperiode 2009; mit Hinweis auf die Lehre, wonach ausserkantonale Elemente nicht in die Kontrollrechnung gehören). ↩

88. CJ GE ATA/218/2013 vom 9.4.2013, consid. 4. ↩

89. Suter/Bolliger, St.Galler Seminar zur Einkommenssteuer 2020, Pauschalbesteuerung im In- und Ausland, Folie «Immobilien». ↩

90. Vgl. Suter/Bolliger, St.Galler Seminar zur Einkommenssteuer 2020, Pauschalbesteuerung im In- und Ausland, Folie «(Nachlass-)Planung unter Einsatz der Pauschalbesteuerung». ↩

91. BGer 2C_164/2015 vom 5. April 2016, E. 4.3 (Fünferbesetzung); Vorinstanz CJ GE ATA/5/2015 vom 6.1.2015, consid. 10. ↩

92. CCRA GE DCCR/705/2009 vom 6.7.2009, consid. 3 und 4. ↩

93. BGer 9C_436/2025 vom 29. Mai 2026, E. 7.1 f. (Genf; Aufwandbesteuerung im Kanton Wallis); aufgehoben wurde für die Staats- und Gemeindesteuern CJ GE ATA/644/2025 vom 10.6.2025. ↩

94. BGer 2C_277/2008 vom 26. September 2008, E. 4.2. ↩

95. BGer 2C_277/2008 vom 26. September 2008, E. 5.3 (Staats- und Gemeindesteuern Genf; zu tief deklarierter Mietzins). ↩

96. BGer 2C_129/2018 vom 24. September 2018, E. 7.4; vgl. E. 5.1.3. ↩

97. VGer BE 100.2014.340U vom 12.8.2016, E. 6.1 (BVR 2017 S. 483; zu aArt. 164 Abs. 3 StG BE). ↩

98. Botschaft Aufwandbesteuerung, S. 6036 und 6038. ↩

99. Bundesgesetz über die Individualbesteuerung vom 20.6.2025 (BBl 2025 2033), Ziff. I 2, Art. 6 Abs. 2. ↩

100. Botschaft Individualbesteuerung, S. 40 f. (Ziff. 6.2.7). ↩

101. Bundesratsbeschluss zur Volksabstimmung vom 8.3.2026 vom 17.12.2025, BBl 2025 3640; Bundesrat, Medienmitteilung «Individualbesteuerung tritt 2032 in Kraft» vom 19.8.2026. ↩

102. Stellungnahme des Bundesrates zur Motion 26.3241. ↩

103. Iniziativa parlamentare elaborata IE843 vom 6.10.2025 (Gran Consiglio del Cantone Ticino). ↩