Art. 15 LIFD

Art. 15 Chapitre 4 Exemption

¹ Les personnes bénéficiaires d’exemptions fiscales visées à l’art. 2, al. 2, de la loi du 22 juin 2007 sur l’État hôte sont exemptées des impôts dans la mesure où le prévoit le droit fédéral.

² En cas d’assujettissement partiel, l’art. 7, al. 1, est applicable.

I. Aperçu

1 Objet de la réglementation. L’art. 15 LIFD¹ soustrait à l’imposition les personnes physiques qui seraient assujetties en vertu des art. 3 ss LIFD, dans la mesure où elles sont des personnes bénéficiaires au sens de l’art. 2, al. 2, LEH² et où le droit fédéral prévoit une exemption fiscale. Parmi les privilèges que la Confédération peut accorder en vertu de la LEH figure l’exemption des impôts directs (art. 3, al. 1, let. c, LEH) ; son champ d’application personnel et matériel est déterminé de cas en cas d’après le droit international, les engagements et usages internationaux ainsi que le statut du bénéficiaire (art. 4, al. 1, LEH). Les privilèges sont accordés par le Conseil fédéral ; il peut conclure à ce sujet et sur le traitement fiscal des bénéficiaires des traités internationaux (art. 26, al. 1, let. a, et al. 2, let. a et b, LEH). L’exemption ne découle ainsi pas de l’art. 15 LIFD, mais de ces bases, notamment de la Convention de Vienne sur les relations diplomatiques,³ de la Convention de Vienne sur les relations consulaires⁴ et des accords de siège et accords fiscaux conclus avec les bénéficiaires institutionnels. L’al. 2 déclare applicable, en cas d’assujettissement partiel, la réserve de progression de l’art. 7, al. 1, LIFD.

2 But des privilèges. Selon l’ordonnance sur l’État hôte, les privilèges des personnes bénéficiaires sont accordés dans l’intérêt des bénéficiaires institutionnels et non des individus ; ils doivent garantir l’accomplissement efficace de leurs tâches (art. 9, al. 1, OLEH).⁵ Le Tribunal fédéral a retenu que les privilèges fiscaux des fonctionnaires internationaux reposent notamment sur l’égalité des États membres : aucun État ne doit profiter des contributions des autres États membres, ce qui se produirait indirectement si l’État du siège imposait les traitements versés par l’organisation.⁶ Les privilèges doivent en outre préserver l’indépendance des fonctionnaires en les soustrayant à la souveraineté fiscale de l’État du siège.⁷

3 Genèse. Dans sa teneur originale, l’art. 15, al. 1, LIFD exemptait les membres des missions diplomatiques et consulaires accréditées auprès de la Confédération ainsi que les membres des organisations internationales établies en Suisse et des missions représentées auprès d’elles, dans la mesure où le droit fédéral prévoyait une exemption fiscale ; l’al. 2 avait la même teneur qu’aujourd’hui.⁸ Avec la loi sur l’État hôte, l’al. 1 a reçu sa teneur actuelle au 1er janvier 2008. Selon le message, il s’agissait d’adapter la terminologie à la loi sur l’État hôte.⁹ La Cour de justice genevoise retient avec la doctrine que, la LEH regroupant les bases légales existantes, le statut fiscal des membres des missions diplomatiques, des postes consulaires et des organisations internationales n’a pas changé de manière essentielle ; pour la systématique, elle continue de distinguer entre les privilèges selon la CVRD, la CVRC et les accords de siège.¹⁰

4 Harmonisation. La LHID¹¹ ne contenait jusqu’en 2007 aucune disposition sur l’exemption des personnes bénéficiaires. La loi sur l’État hôte a introduit l’art. 4a LHID, selon lequel les privilèges fiscaux accordés en vertu de l’art. 2, al. 2, LEH sont réservés ; la modification visait à assurer la coordination avec la LIFD et à ancrer expressément dans la loi la pratique d’exemption fiscale fondée sur le droit international.¹² Les tribunaux cantonaux examinent conjointement l’exemption pour l’impôt fédéral direct et pour les impôts cantonaux et communaux, parce que la question est réglée de la même manière en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé.¹³ L’art. 4a LHID ne contient pas de norme parallèle à l’art. 15, al. 2, LIFD.

II. Art. 15, al. 1, LIFD

A. Personnes bénéficiaires

5 Cercle des personnes bénéficiaires. Sont des personnes bénéficiaires selon l’art. 2, al. 2, LEH les personnes physiques appelées, à titre permanent ou non, en qualité officielle auprès d’un bénéficiaire institutionnel au sens de l’art. 2, al. 1, LEH (let. a), les personnalités exerçant un mandat international (let. b) et les personnes autorisées à les accompagner, y compris les domestiques privés (let. c). Le DFAE détermine dans le cas d’espèce si une personne est bénéficiaire au sens de l’art. 2, al. 2, let. a et c, LEH et lui délivre une carte de légitimation (art. 30, al. 1, let. e, OLEH). La Cour de justice genevoise retient que l’art. 15, al. 1, LIFD rappelle le privilège fiscal par le renvoi à l’art. 2, al. 2, LEH ; le DFAE statue sur le statut.¹⁴

6 Admission par la Suisse. Le Tribunal fédéral a nié l’exemption selon la CVRD pour un ressortissant suisse domicilié dans le canton de Fribourg qui se prévalait d’un statut de représentant diplomatique accrédité par le ministère roumain des affaires étrangères : il n’était pas inscrit sur la liste diplomatique du DFAE et n’avait pas été admis par la Suisse comme membre du personnel diplomatique ; en outre, les membres suisses d’une représentation étrangère restent de toute manière assujettis (cf. N. 15).¹⁵ Selon le même arrêt, une pièce d’identité diplomatique délivrée par des autorités étrangères ne fonde ni l’exemption ni, à elle seule, un domicile à l’étranger.¹⁶

7 Personnes accompagnantes. L’exemption des membres de la famille dépend de l’accord applicable. Le Tribunal administratif de première instance genevois a retenu que la Convention sur les privilèges et immunités des Nations Unies ne vise pas les membres de la famille des fonctionnaires de la catégorie P ; l’assujettissement du conjoint d’une fonctionnaire de l’ONU, titulaire d’une carte de légitimation et rémunéré par un employeur privé en France, devait être apprécié indépendamment du statut de son épouse.¹⁷ Selon la doctrine, les personnes accompagnantes partagent en principe les privilèges fiscaux de la personne principale, pour autant qu’elles n’aient pas la nationalité suisse ou n’aient pas résidé en permanence en Suisse avant l’entrée en fonction.¹⁸ Selon Baumann/Dorasamy, les personnes accompagnantes titulaires d’une autorisation d’exercer une activité lucrative (permis Ci) sont imposées ordinairement sur ce revenu d’activité lucrative, sans que l’exemption des autres revenus ne disparaisse.¹⁹ Il n’existe pas, pour autant que l’on puisse en juger, de jurisprudence du Tribunal fédéral sur les personnes accompagnantes.

B. Étendue de l’exemption (« dans la mesure où le prévoit le droit fédéral »)

1. Renvoi au droit international

8 Absence de portée propre. Selon une jurisprudence cantonale concordante, l’art. 15, al. 1, LIFD n’a pas de portée propre ; la disposition renvoie au droit fédéral et ainsi aux traités internationaux conclus par la Suisse.²⁰ En 1977 déjà, le Tribunal fédéral a retenu que les exemptions fiscales des fonctionnaires des organisations internationales sont réglées dans les accords de siège entre la Suisse et les organisations.²¹ Les accords de siège et accords fiscaux ne sont pas uniformes, de sorte qu’il faut se fonder sur l’accord concerné.²²

9 Base dans le droit écrit. Lorsqu’aucune base légale ne prévoit d’exemption, l’assujettissement selon les art. 3 ss LIFD demeure. La Cour de droit administratif et public vaudoise renvoie à un arrêt du Tribunal fédéral selon lequel les privilèges fiscaux des fonctionnaires internationaux doivent en principe reposer sur le droit écrit ; le fait qu’une organisation impose ses agents à l’interne ne crée pas d’exemption sans base dans l’accord.²³ Le même tribunal a refusé, en invoquant le principe de la légalité, d’appliquer par analogie des accords à des personnes qu’ils ne visent pas.²⁴ Selon le Tribunal fédéral, un arrangement d’exécution ne peut pas non plus conférer des droits plus étendus que l’accord sur lequel il repose.²⁵

10 Exemption subjective et objective. Le Tribunal fédéral distingue les hauts fonctionnaires de l’ONU (première catégorie), auxquels s’appliquent les privilèges selon l’art. 34 CVRD, et les fonctionnaires de la deuxième catégorie, qui, selon l’accord de siège, sont seulement exemptés des impôts sur les traitements et émoluments versés par l’ONU.²⁶ Une fonctionnaire internationale de la deuxième catégorie (cartes de légitimation C et D) de nationalité étrangère ne bénéficie que d’une exemption objective, portant sur certains revenus, et non d’une exemption subjective, rattachée à sa personne.²⁷

2. Membres des missions diplomatiques, des postes consulaires et des missions permanentes

11 Exemption selon l’art. 34 CVRD. L’agent diplomatique est exempt, selon l’art. 34 CVRD, de tous impôts et taxes, personnels ou réels, à l’exception notamment des impôts sur les biens immeubles privés situés sur le territoire de l’État accréditaire (let. b) et sur les revenus privés qui ont leur source dans l’État accréditaire (let. d). Pour les missions permanentes auprès d’organisations intergouvernementales, la CVRD est notamment applicable (art. 6, al. 2, OLEH), pour les postes consulaires la CVRC (art. 6, al. 3, OLEH).²⁸ La Cour de justice genevoise assimile les membres des missions permanentes aux membres des missions accréditées auprès du Conseil fédéral et en déduit avec la doctrine que les revenus étrangers des agents diplomatiques sont exemptés.²⁹ Selon la doctrine, pour les personnes exemptées subjectivement, tous les revenus sont exemptés à l’exception des revenus privés de source suisse, notamment ceux provenant d’immeubles sis en Suisse et d’une activité lucrative en Suisse.³⁰ Baumann/Dorasamy relèvent que la Suisse n’épuise pas son droit d’imposer : les rendements de capitaux mobiliers de source suisse seraient exemptés pour les personnes exemptées subjectivement, bien que les accords en permettent l’imposition.³¹

12 Rente d’un agent diplomatique. La Cour de justice genevoise a exempté la rente de la Caisse commune des pensions du personnel des Nations Unies qu’un ancien fonctionnaire de l’ONU percevait pendant son activité d’agent diplomatique d’une mission permanente : il serait déterminant que la Caisse n’ait aucun rattachement avec la Suisse, et non que la rente repose sur une activité à Genève ; la rente n’aurait dès lors pas sa source en Suisse au sens de l’art. 34, let. d, CVRD.³² La Cour s’est fondée à cet égard sur un manuel de la Mission permanente de la Suisse à Genève, selon lequel les prestations des caisses publiques suisses provenant de rapports de service antérieurs ne sont pas exemptées, et a distingué le cas de l’arrêt 2P.36/2004, qui concernait une fonctionnaire sans statut diplomatique.³³ Il était incontesté que l’exemption prenait fin avec la perte du statut diplomatique.³⁴ Le Tribunal fédéral ne s’est pas prononcé, pour autant que l’on puisse en juger, sur cette question.

3. Fonctionnaires des organisations internationales

13 Notion de fonctionnaire international. L’accord concerné détermine qui est considéré comme fonctionnaire ; selon la Convention sur les privilèges et immunités des institutions spécialisées, chaque institution détermine les catégories de ses fonctionnaires. La Cour de droit administratif et public vaudoise comprend la notion de manière large : elle viserait aussi le personnel temporaire qui travaille durablement et exclusivement pour l’organisation et ne dépendrait pas de la durée des rapports de service.³⁵ Le tribunal a accordé l’exemption à une interprète de conférence qui avait le statut de fonctionnaire selon les accords des organisations avec l’association des interprètes, bien que son activité fût qualifiée d’indépendante en droit interne et que l’organisation ne l’eût pas annoncée à la Mission permanente.³⁶

14 Rentes et pensions. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, l’exemption des traitements ne s’étend pas aux rentes. En 1961 déjà, il a retenu que le privilège fiscal pour les salaires versés par la Banque des règlements internationaux ne vise pas, d’après son texte, les pensions de retraite.³⁷ En 2005, il a confirmé, pour les accords avec l’ONU, l’Organisation mondiale de la propriété intellectuelle et l’Organisation internationale du travail, que ceux-ci exemptent expressément, outre les traitements et émoluments, parmi les prestations versées lors de la retraite, uniquement les prestations en capital ; les rentes ne seraient pas exemptées, que la personne ayant droit soit elle-même fonctionnaire internationale ou non. Une rente de veuve de la Caisse commune des pensions versée à une fonctionnaire en activité était dès lors imposable.³⁸ Le Tribunal administratif de première instance genevois a suivi cette ligne pour l’impôt fédéral direct sous l’empire de la teneur actuelle.³⁹ Sur l’appréciation divergente pour les agents diplomatiques, cf. N. 12.

4. Ressortissants suisses

15 Principe de l’assujettissement. L’exemption des impôts directs n’est accordée aux personnes bénéficiaires de nationalité suisse que si le bénéficiaire institutionnel auprès duquel elles exercent leurs fonctions a institué un système d’imposition interne, pour autant que le droit international permette cette condition (art. 4, al. 2, LEH). Selon le message, la pratique suisse distingue, en matière fiscale, entre ressortissants suisses et étrangers ; les membres de représentations étrangères qui sont suisses ou qui résidaient en permanence en Suisse lors de leur engagement sont assujettis en Suisse indépendamment de leur fonction (cf. art. 38 CVRD).⁴⁰ Le Tribunal fédéral a confirmé que les membres suisses d’une représentation étrangère ne bénéficient que d’immunités pour les actes officiels et non d’une exemption fiscale.⁴¹ Les doubles nationaux sont à cet égard considérés comme des ressortissants suisses selon Baumann/Dorasamy.⁴² Les ressortissants suisses faisant partie du personnel administratif et technique d’une mission permanente restent assujettis lorsque leur employeur n’a pas institué de système d’imposition interne.⁴³

16 Fonctionnaires suisses des organisations internationales. Selon le message, l’ONU, toutes les institutions spécialisées et l’OMC ont institué un système d’imposition interne ; l’exemption doit, d’une certaine manière, éviter une double imposition.⁴⁴ Un système d’imposition interne suppose, selon Baumann/Dorasamy, que l’organisation retienne sur les traitements, indépendamment de la fonction et de la nationalité, un montant en sa faveur économiquement comparable à un impôt.⁴⁵ L’accord concerné reste déterminant. La Cour de droit administratif et public vaudoise a exempté les rémunérations versées à une interprète suisse par l’OMS, l’Organisation internationale du travail et l’Organisation météorologique mondiale ; l’administration fiscale avait déjà accordé l’exemption des rémunérations de l’OMC. Le tribunal a qualifié de douteuse la question de savoir si, pour les accords qui ne prévoient pas une telle condition, l’exemption dépend de la preuve d’une imposition interne, mais l’a laissée ouverte, l’imposition interne étant établie.⁴⁶ Étaient en revanche imposables les rémunérations d’organisations dont l’accord n’exempte pas les ressortissants suisses (Union interparlementaire, Organisation internationale pour les migrations, jusqu’au 14 décembre 2022 Fédération internationale des Sociétés de la Croix-Rouge et du Croissant-Rouge), et, selon le tribunal, aussi celles de l’Organisation mondiale de la propriété intellectuelle, parce que son accord de siège prime, en tant que lex specialis, la convention générale de 1947.⁴⁷ L’administration fiscale genevoise a en revanche traité comme exempté le traitement d’une fonctionnaire suisse de l’Organisation mondiale de la propriété intellectuelle ; ce point n’était pas litigieux dans la procédure.⁴⁸ Une fonctionnaire suisse du CERN était, selon le Tribunal administratif genevois, exemptée sur la base d’un arrangement de 1973 qui étend aux Suisses l’exemption prévue par l’accord de siège.⁴⁹ Le Tribunal fédéral n’a pas tranché ces questions, pour autant que l’on puisse en juger.

17 Perception de l’impôt. Le fait que l’employeur, en raison de son statut, ne prélève pas d’impôt à la source ne signifie pas qu’aucun impôt n’est dû.⁵⁰ Lorsque l’employeur n’est pas tenu d’opérer la retenue de l’impôt à la source, l’impôt d’une personne assujettie de manière limitée est fixé en procédure ordinaire ; le mode de perception doit être distingué de l’assujettissement.⁵¹

III. Art. 15, al. 2, LIFD

18 Réserve de progression. Lorsqu’une personne bénéficiaire n’est assujettie que pour une partie de son revenu, elle paie l’impôt sur les éléments imposables en Suisse au taux correspondant à l’ensemble de son revenu (art. 7, al. 1, LIFD). Il n’existe pas, pour autant que l’on puisse en juger, de jurisprudence du Tribunal fédéral sur l’al. 2. Le Tribunal cantonal valaisan a pris en compte pour la détermination du taux la pension d’un ancien fonctionnaire de la Commission européenne exemptée en Suisse selon l’accord relatif aux pensions de l’Union européenne : l’accord renverrait aux principes du droit interne, et selon l’art. 15, al. 2, LIFD, l’art. 7, al. 1, LIFD vaudrait aussi pour les bénéficiaires d’accords internationaux partiellement assujettis.⁵² Le tribunal n’a pas examiné si le retraité était une personne bénéficiaire au sens de l’art. 2, al. 2, LEH.

19 État de la doctrine. Selon Baumann/Dorasamy, l’exemption selon l’art. 15 LIFD est une exemption sous réserve de progression ; celle-ci serait compatible avec les accords internationaux, parce qu’ils ne règlent rien à ce sujet. Les auteures renvoient en même temps à une controverse doctrinale et mentionnent, en renvoyant à d’autres auteurs, une exception pour les fonctionnaires de l’ONU, qui ne pourraient pas être imposés au taux du revenu total.⁵³ Pour les personnes exemptées objectivement, les rémunérations exemptées seraient en principe à prendre en compte pour le taux applicable aux autres revenus.⁵⁴ Sur la pratique genevoise, qui fait aussi abstraction du traitement exempté d’une fonctionnaire de l’ONU pour le taux d’imposition, cf. N. 20. La question n’est pas tranchée par le Tribunal fédéral, pour autant que l’on puisse en juger.

20 Détermination du taux pour les époux. Le Tribunal administratif de première instance genevois a confirmé que le traitement ONU exempté d’une fonctionnaire n’est pas à prendre en compte dans la répartition des déductions entre les époux, puisqu’il reste aussi, selon la pratique de l’administration fiscale, sans incidence sur le taux d’imposition.⁵⁵ La Cour de droit administratif et public vaudoise a en revanche pris en compte pour la détermination du taux le revenu et la fortune du mari, domicilié au Luxembourg, d’une contribuable, fonctionnaire du Parlement européen, parce qu’aucun accord ne s’y opposait.⁵⁶ Baumann/Dorasamy soutiennent cette solution de manière générale : si un seul conjoint est exempté, les revenus non exemptés de l’autre seraient imposés au taux résultant de la prise en compte des revenus exemptés.⁵⁷ La détermination du taux en cas de revenu exempté d’un conjoint n’est pas tranchée par le Tribunal fédéral, pour autant que l’on puisse en juger.

21 Changement de statut et domicile. Selon la jurisprudence du Tribunal administratif genevois, le domicile en Suisse ne fonde pas, à lui seul, un assujettissement illimité des fonctionnaires internationaux. Si l’exemption prend fin en cours d’année, par exemple avec la retraite, l’année fiscale est scindée selon une directive de l’administration fiscale genevoise ; selon la même directive, seules sont admises pendant l’activité les déductions en rapport avec des revenus non exemptés.⁵⁸ Selon Baumann/Dorasamy, les personnes bénéficiaires domiciliées en Suisse sont assujetties de manière illimitée selon le droit interne et ne sont exemptées de l’impôt que dans la mesure prévue par le droit international ; l’exemption prendrait fin avec le départ ou à l’échéance d’un délai transitoire, et celui qui reste ensuite en Suisse, par exemple après la retraite, serait imposé ordinairement.⁵⁹ Il n’existe pas à ce sujet, pour autant que l’on puisse en juger, de jurisprudence pour l’impôt fédéral direct.

IV. Questions de délimitation

22 Imposition d’après la dépense. Sous l’empire de l’arrêté sur l’impôt pour la défense nationale, le Tribunal fédéral a retenu que l’activité au service d’une organisation internationale est une activité lucrative en Suisse ; un ancien agent de la Banque des règlements internationaux ne pouvait dès lors pas prétendre à un impôt forfaitaire après sa retraite.⁶⁰ Selon la pratique administrative, les diplomates, les fonctionnaires consulaires et les fonctionnaires des organisations internationales ayant eu leur domicile ou leur séjour en Suisse qui restent en Suisse après leur retraite ne peuvent pas prétendre à l’imposition d’après la dépense, parce qu’il n’y a pas d’assujettissement illimité pour la première fois ou à nouveau au sens de l’art. 14, al. 1, let. b, LIFD, même si leur revenu d’activité lucrative était jusque-là exempté.⁶¹

23 Personnel suisse à l’étranger. L’art. 15 LIFD se rattache aux privilèges que la Suisse accorde en tant qu’État hôte. Les personnes au service de la Confédération ou d’une autre corporation de droit public suisse qui sont exonérées totalement ou partiellement des impôts sur le revenu à l’étranger en raison de ces rapports de travail sont visées par l’art. 3, al. 5, LIFD. Selon le Tribunal fédéral, la CVRC règle les privilèges dans l’État de résidence et non l’imposition dans l’État d’envoi.⁶²

V. Procédure

24 Constatation et fardeau de la preuve. Le DFAE décide dans le cas d’espèce si une personne est bénéficiaire (art. 30, al. 1, let. e, OLEH) ; les questions relatives au statut sont réglées entre le DFAE et le bénéficiaire institutionnel, à l’exclusion d’interventions personnelles de la personne bénéficiaire (art. 9, al. 3, OLEH). La Cour de justice genevoise n’a pas suivi, dans la procédure de rappel d’impôt relative à la rente d’un diplomate (N. 12), les avis de l’AFC et du DFAE, parce qu’elle les considérait comme réfutés par le manuel de la Mission permanente.⁶³ Selon la règle générale, que la Cour de justice cite également ici, le contribuable supporte le fardeau de la preuve des faits qui diminuent l’impôt.⁶⁴

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Approfondir avec l'ILE-HSG

Cette contribution s'appuie sur 3 publications de l'ILE-HSG (Forum für Steuerrecht, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht). La FStR est la revue spécialisée de l'ILE-HSG ; les séminaires de Saint-Gall traitent des questions actuelles de la pratique.

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Bibliographie

• Baumann Laure/Dorasamy Rébecca, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, FStR 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=568&e_sys=ile].
• Berdoz Denis/Bugnon Marc, La procédure mixte en matière d’impôts directs, in: Die Verfahren im Steuerrecht, 4. Aufl., Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 82, 2021 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=678&e_sys=ile].
• Seiler Moritz, § 10 Diplomaten, Konsularbeamte und Angestellte internationaler Organisationen, in: Internationales Steuerrecht der Schweiz, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 122, 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_id=875&e_sys=ile].

Matériaux

Confédération

• Botschaft zum Bundesgesetz über die von der Schweiz als Gaststaat gewährten Vorrechte, Immunitäten und Erleichterungen sowie finanziellen Beiträge (Gaststaatgesetz, GStG) du 13 septembre 2006, BBl 2006 8017 (version allemande), consultable sous https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2006/1012/de, consulté le 27 octobre 2026 (cité : Message LEH).
• Loi du 22 juin 2007 sur l’État hôte, RO 2007 6637.
• Administration fédérale des contributions (AFC), Circulaire n° 44 « Imposition d’après la dépense en matière d’impôt fédéral direct » du 24 juillet 2018, consultable sous https://www.estv.admin.ch/dam/de/sd-web/pl0PXAcAAxJq/dbst-ks-2018-1-044-d-de.pdf (version allemande), consulté le 27 octobre 2026.

Bibliographie complémentaire

Autres publications pertinentes pour cette disposition, tirées des publications de l'ILE-HSG et de leurs bibliographies, non citées ci-dessus.

• Ehrenström Philippe, Fiscalité de la Genève internationale: diplomates, représentations diplomatiques, organisations internationales et fonctionnaires internationaux, Jusletter 11.3.2013

Notes

1. Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (RS 642.11 ; ci-après : LIFD). ↩

2. Loi fédérale du 22 juin 2007 sur les privilèges, les immunités et les facilités, ainsi que sur les aides financières accordés par la Suisse en tant qu’État hôte (Loi sur l’État hôte, LEH ; RS 192.12 ; ci-après : LEH). ↩

3. Convention de Vienne sur les relations diplomatiques du 18 avril 1961 (RS 0.191.01 ; ci-après : CVRD). ↩

4. Convention de Vienne sur les relations consulaires du 24 avril 1963 (RS 0.191.02 ; ci-après : CVRC). ↩

5. Ordonnance du 7 décembre 2007 relative à la loi fédérale sur les privilèges, les immunités et les facilités, ainsi que sur les aides financières accordés par la Suisse en tant qu’État hôte (Ordonnance sur l’État hôte, OLEH ; RS 192.121 ; ci-après : OLEH). ↩

6. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5.6 (avec renvoi à la doctrine) ; dans le même sens Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.1. ↩

7. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5.6 ; repris par CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/aa ; dans le même sens Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.1. ↩

8. Art. 15 LIFD dans sa teneur du 14 décembre 1990 (RO 1991 1184), reproduit par CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 3e. ↩

9. Annexe ch. II 7 LEH (RO 2007 6637) ; Message LEH, p. 8082 (version allemande) ; cf. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2 (le cercle des bénéficiaires selon l’art. 15 LIFD coïnciderait depuis lors avec celui de la LEH). ↩

10. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 3e et 3g. ↩

11. Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (RS 642.14 ; ci-après : LHID). ↩

12. Annexe ch. II 8 LEH (RO 2007 6637) ; Message LEH, p. 8082 s. (version allemande). ↩

13. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 2b et 3b s. ; cf. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 3. ↩

14. CJ GE ATA/330/2016 du 19 avril 2016 consid. 3. ↩

15. Arrêt 2C_335/2014 du 19 janvier 2015 consid. 7.1 s. (impôt fédéral direct 2010 ; joint à la cause 2C_336/2014). ↩

16. Arrêt 2C_335/2014 du 19 janvier 2015 consid. 5.3 et 7.2. ↩

17. TAPI GE JTAPI/918/2022 du 5 septembre 2022 consid. 6–9. ↩

18. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.1 ; Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, ch. IV.C.1.a (membres de la famille des agents diplomatiques, art. 37, al. 1, CVRD). ↩

19. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

20. TC VS F1 24 144 du 30 octobre 2025 consid. 4.2 ; TAPI GE JTAPI/918/2022 du 5 septembre 2022 consid. 4 ; CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 8b (chacun avec renvois à la doctrine) ; dans le même sens Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, ch. IV.C.1 ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

21. ATF 103 Ib 288 consid. 1b (remboursement de l’impôt anticipé). ↩

22. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 5 ; TAPI GE JTAPI/918/2022 du 5 septembre 2022 consid. 5 (chacun avec renvois à la doctrine) ; dans le même sens Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, ch. IV.C.1.c. ↩

23. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 8b (avec renvoi à un arrêt du Tribunal fédéral du 6 décembre 1996 consid. 8b, publié in RDAF 1998 II 73, 82). ↩

24. CDAP VD FI.2021.0011 du 30 juin 2021 consid. 5c s. (Protocole sur les privilèges et immunités de l’Union européenne ; fonctionnaire du Parlement européen). ↩

25. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 6.2. ↩

26. ATF 103 Ib 288 consid. 1b. ↩

27. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5.2 (impôt cantonal genevois 1998) ; cf., sur la distinction entre exemption subjective et objective, Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.1 et 4.2.1.2. ↩

28. Cf. arrêt 2P.122/2006 du 26 septembre 2006 consid. 3.3 (admission d’une exemption selon la CVRC pour un employé d’un consulat général, non critiquée sous l’angle de l’arbitraire, à titre de question préjudicielle en droit cantonal des bourses). ↩

29. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 3d, 3h et 3i ; cf., sur l’application par analogie de la CVRD aux missions permanentes, Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 2. ↩

30. Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, ch. IV.C.1.a ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

31. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

32. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 4 (procédure de rappel d’impôt, périodes fiscales 2004–2012 ; contrairement aux avis de l’AFC et du DFAE recueillis dans la procédure) ; dans le même sens Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

33. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 4. ↩

34. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 4. ↩

35. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/aa et 7a/bb. ↩

36. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/cc et 9b. ↩

37. ATF 87 I 376 consid. 1c. ↩

38. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 6.1 (impôt cantonal genevois 1998) ; cf. aussi l’arrêt du Tribunal fédéral du 6 décembre 1996 cité au consid. 5.7, RDAF 1998 II 73 ; dans le même sens Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, ch. IV.C.1.c ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2 (sous réserve des prestations en capital et de conventions contraires). ↩

39. TAPI GE JTAPI/348/2011 du 18 avril 2011 consid. 6–10 (rente d’un fonctionnaire suisse retraité de l’Organisation internationale du travail ; impôt fédéral direct et impôt cantonal 2008). ↩

40. Message LEH, p. 8047 (version allemande). ↩

41. Arrêt 2C_335/2014 du 19 janvier 2015 consid. 7.2 (avec renvoi au message LEH) ; cf. déjà ATF 103 Ib 288 consid. 3 (expert suisse de l’ONU, impôt anticipé). ↩

42. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

43. Arrêt 2C_436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 5.1 (employé administratif de la délégation de l’Union européenne auprès de l’OMC domicilié en France ; absence d’exemption non contestée ; joint à la cause 2C_437/2016) ; arrêt 2C_254/2019 du 2 avril 2019 consid. 5.2 ; instance précédente CJ GE ATA/330/2016 du 19 avril 2016 consid. 4 (annulé pour d’autres motifs). ↩

44. Message LEH, p. 8047 (version allemande) ; dans le même sens Seiler, Internationales Steuerrecht der Schweiz, § 10 ch. I ; Berdoz/Bugnon, La procédure mixte en matière d’impôts directs, ch. IV.C.1.c. ↩

45. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

46. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7 et 7a/cc. ↩

47. CDAP VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/cc, 8b et 8c (pour 2016, renonciation à une reformatio in peius). ↩

48. TAPI GE JTAPI/107/2026 du 2 février 2026, en fait ch. 7 et 11, consid. 8 (impôt cantonal 2023 seulement ; bouclier fiscal genevois). ↩

49. TA GE ATA/239/2009 du 12 mai 2009 consid. 2. ↩

50. Arrêt 2C_436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 5.3. ↩

51. Arrêt 9C_155/2025 du 22 mai 2025 consid. 5.1 et 5.2.2. ↩

52. TC VS F1 24 144 du 30 octobre 2025 consid. 4.4.2 et 4.5 (pour l’impôt cantonal consid. 6). ↩

53. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2 (avec renvois). ↩

54. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

55. TAPI GE JTAPI/918/2022 du 5 septembre 2022 consid. 25 ; d’un autre avis Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

56. CDAP VD FI.2021.0011 du 30 juin 2021 consid. 4b s., 5 et 6 ; dans le même sens Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

57. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2 (avec renvoi à une communication de la Direction du droit international public du 30 octobre 2019). ↩

58. TA GE ATA/239/2009 du 12 mai 2009 consid. 3c, 4 et 8 ; sur les déductions, en fait ch. 6 (impôt cantonal 2004, fonctionnaire suisse du CERN) ; d’un autre avis sur l’assujettissement illimité Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.1. ↩

59. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.1 et 4.2.1.2. ↩

60. ATF 87 I 376 consid. 1. ↩

61. AFC, Circulaire n° 44 du 24 juillet 2018, Imposition d’après la dépense en matière d’impôt fédéral direct, ch. 2.3, p. 3 ; dans le même sens Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.2. ↩

62. Arrêt 2C_839/2009 du 1er avril 2010 consid. 2.2.1 s. ; cf., sur l’art. 3, al. 5, LIFD, Seiler, Internationales Steuerrecht der Schweiz, § 10 N. 6 ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Questions choisies en matière de fiscalité et d’immigration, ch. 4.2.1.1 (pas d’application aux fonctionnaires internationaux, pas de norme parallèle dans la LHID). ↩

63. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 4. ↩

64. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 3j (avec renvoi à l’ATF 133 II 153 consid. 4.3). ↩