Art. 15 LTVA

Art. 15 Responsabilité solidaire

¹ Sont solidairement responsables avec l’assujetti:

a.

les associés d’une société simple, d’une société en nom collectif ou d’une société en commandite, dans le cadre de leur responsabilité au regard du droit civil;

b.

celui qui exécute ou fait exécuter une vente aux enchères volontaire;

c.

toute personne ou société de personnes faisant partie d’un groupe d’imposition (art. 13), à l’exception des institutions de prévoyance, pour l’ensemble de la dette fiscale du groupe; si une personne ou une société de personnes quitte le groupe d’imposition, elle ne répond plus que des créances fiscales découlant de ses propres activités entrepreneuriales;

d.

en cas de transfert de l’entreprise: le débiteur précédent, pour les créances d’impôt nées avant la reprise de l’entreprise, pendant les trois ans qui suivent l’annonce du transfert ou l’avis de transfert;

e.

à la fin de l’assujettissement d’une personne morale dissoute, d’une société commerciale ou d’une collectivité de personnes sans personnalité juridique: les personnes chargées de la liquidation, jusqu’à concurrence du produit de la liquidation;

f.

pour la dette fiscale d’une personne morale ayant transféré son siège à l’étranger: les organes chargés de la gestion de ses affaires, jusqu’à concurrence de sa fortune nette;

g.

dans les cas visés par l’art. 93, al. 1^bis: les membres des organes chargés de la gestion des affaires, jusqu’à concurrence de la sûreté exigée.

² Les personnes visées à l’al. 1, let. e et f, ne répondent que des dettes fiscales, intérêts et frais qui prennent naissance ou échoient pendant leur mandat; leur responsabilité n’est pas engagée si elles prouvent qu’elles ont fait tout ce qui pouvait être raisonnablement exigé d’elles pour permettre la détermination et l’exécution de la créance fiscale.

³ La responsabilité prévue à l’art. 12, al. 3, de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) est réservée.

⁴ Si l’assujetti cède des créances de son entreprise à des tiers, ceux-ci répondent subsidiairement de la TVA cédée avec la créance si, au moment de la cession, la dette fiscale envers l’AFC n’est pas encore née et que la Confédération détient un acte de défaut de biens contre l’assujetti.

^4bis Les vendeurs qui effectuent des livraisons au moyen d’une plateforme numérique sont subsidiairement responsables du paiement de l’impôt qui est dû pour ces livraisons par la personne qui est réputée fournisseur de la prestation au sens de l’art. 20a.

⁵ Dans la procédure, la personne solidairement responsable a les mêmes droits et obligations que l’assujetti.

I. Aperçu

1 Objet. L’art. 15 de la loi sur la TVA (LTVA)¹ détermine, dans le chapitre consacré au sujet fiscal, quelles personnes répondent, à côté de l’assujetti, de la dette fiscale de celui-ci. L’al. 1 énumère les cas de responsabilité solidaire, l’al. 2 limite dans le temps la responsabilité des liquidateurs et des organes en cas de transfert du siège et admet une preuve libératoire, l’al. 3 réserve la responsabilité selon le droit pénal administratif, les al. 4 et 4bis règlent deux cas de responsabilité subsidiaire (cessionnaire, vendeurs sur des plateformes électroniques), et l’al. 5 assimile, dans la procédure, la personne solidairement responsable à l’assujetti. L’ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA)² concrétise la responsabilité solidaire au sein du groupe (art. 22 OTVA) et la responsabilité en cas de cession (art. 23 à 25 OTVA). La responsabilité solidaire fait l’objet d’une décision selon l’art. 82, al. 1, let. c, d et f, LTVA.

2 But. Selon le Tribunal fédéral, la responsabilité solidaire doit inciter de manière préventive au paiement de la créance fiscale (fonction préventive) et faciliter au fisc le recouvrement de ses créances en lui assurant une meilleure garantie (fonction de garantie).³ Selon Frey/Honauer/Probst/Rohner, le cercle des personnes solidairement responsables est défini de manière large.⁴

3 Solidarité de paiement. Selon le Tribunal administratif fédéral, les personnes solidairement responsables n’entrent pas dans le rapport juridique fiscal, qui existe exclusivement entre le sujet fiscal et la collectivité publique ; la responsabilité solidaire est limitée à une solidarité de paiement.⁵ Le Tribunal administratif fédéral reproduit la doctrine selon laquelle il s’agit d’une responsabilité non pas subsidiaire, mais primaire, le fisc pouvant choisir auprès de qui il fait valoir la créance.⁶ Cochardt distingue de même entre la solidarité de paiement et une solidarité fiscale et procédurale (inexistante) et relève que, selon la pratique, l’AFC ne se retourne contre la personne solidairement responsable que lorsque l’assujetti ne s’acquitte pas de la dette ou qu’il est prévisible qu’il ne le fera pas.⁷ Les al. 4 et 4bis prévoient en revanche expressément une responsabilité subsidiaire.

4 Évasion fiscale. Le Tribunal fédéral n’a pas admis, en présence d’une évasion fiscale, l’objection selon laquelle l’art. 15 LTVA réglerait de manière exhaustive les cas de responsabilité solidaire : lorsque deux sociétés doivent être traitées comme une seule entreprise en raison d’une évasion fiscale, la question de la responsabilité solidaire de l’une pour l’autre ne se pose pas.⁸ Selon Prod’hom, le représentant fiscal d’une entreprise étrangère ne répond pas de l’impôt de celle-ci.⁹

5 Genèse. La responsabilité solidaire remonte à l’art. 25 de l’ordonnance de 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA 1994) et à l’art. 32 de la loi sur la TVA de 1999 (aLTVA) ; la responsabilité des liquidateurs était déjà connue de l’arrêté de 1941 sur l’impôt sur le chiffre d’affaires.¹⁰ Selon le message, l’al. 1, let. a, b, e et f, correspond à l’ancien art. 32, al. 1, let. a à d, aLTVA et les al. 2, 3 et 5 correspondent aux anciens art. 32, al. 3, 2 et 4, aLTVA ; l’ordre a été réorganisé de manière systématique par rapport au projet mis en consultation.¹¹ Ont été modifiées la responsabilité au sein du groupe (let. c), qui a été restreinte en cas de sortie ; sont nouvelles la let. d, qui reprend la dernière phrase de l’art. 30, al. 2, aLTVA et porte la durée de la responsabilité de deux à trois ans, ainsi que l’al. 4 relatif à la responsabilité du cessionnaire.¹²

6 Révisions partielles. La révision partielle du 30 septembre 2016 (en vigueur depuis le 1er janvier 2018) a exclu les institutions de prévoyance de la responsabilité solidaire au sein du groupe (let. c), à la suite de l’ATF 139 II 460 (N 19) ; l’al. 4 a fait l’objet d’une adaptation purement rédactionnelle (abréviation AFC).¹³ La révision partielle du 16 juin 2023 (en vigueur depuis le 1er janvier 2025) a ajouté la let. g (organes en cas de faillites en série) et l’al. 4bis (vendeurs sur des plateformes électroniques).¹⁴

7 Rapport avec d’autres actes. Selon le Tribunal fédéral, la responsabilité des liquidateurs (let. e) est identique à celle de l’art. 15, al. 1, let. a, de la loi sur l’impôt anticipé (LIA)¹⁵ ; la lettre, le sens et le but plaident pour une interprétation uniforme, raison pour laquelle la jurisprudence relative à la LIA est prise en compte.¹⁶ Le Tribunal fédéral qualifie la preuve libératoire selon l’art. 55 de la loi sur l’impôt fédéral direct (LIFD)¹⁷ de formulée de manière plus ouverte que celle selon l’art. 15, al. 2, LIA et l’art. 15, al. 2, LTVA, qui exige « alles Zumutbare ».¹⁸ Par la let. a, la loi renvoie au droit des sociétés du Code des obligations (CO)¹⁹ (N 9), par l’al. 3 au droit pénal administratif (N 35).

II. Art. 15, al. 1, LTVA

A. Associés de sociétés de personnes (let. a)

8 Sujet fiscal dépourvu de capacité juridique. Selon le Tribunal administratif fédéral, la let. a est nécessaire parce que l’assujettissement selon l’art. 10 LTVA ne se rattache pas à la forme juridique et que deviennent ainsi assujetties des entités qui n’ont ni la capacité d’être partie ni la capacité d’être poursuivies ; le but est de pouvoir rechercher directement les associés pour les arriérés d’impôt.²⁰ Le Tribunal fédéral retient que la société simple, en tant qu’assujettie, est la débitrice primaire de l’impôt et peut être recherchée en cette qualité ; seule la poursuite de la société simple est exclue. La let. a ne renverrait « nur für die “Mithaftung” der einzelnen Teilnehmer “mit”, d.h. neben der steuerpflichtigen Person auf das Zivilrecht ».²¹ Sous l’ancien droit, le Tribunal administratif fédéral avait admis qu’une « responsabilité solidaire » à côté de la société simple n’était, contrairement à la lettre, pas du tout possible et que les associés devaient être recherchés individuellement pour les dettes fiscales de celle-ci.²²

9 « dans le cadre de leur responsabilité au regard du droit civil ». Selon le Tribunal administratif fédéral, la prétention contre les associés demeure de droit public, mais elle est régie par le droit civil.²³ Selon le Tribunal fédéral, à défaut de convention avec la Confédération limitant la responsabilité solidaire à un associé, les associés de la société en nom collectif comme ceux de la société simple répondent « unbeschränkt und solidarisch ».²⁴ Selon le Tribunal administratif fédéral, l’associé d’une société en nom collectif ne peut être recherché personnellement que s’il a lui-même été déclaré en faillite ou si la société a été dissoute ou a fait l’objet de poursuites infructueuses (art. 568, al. 3, CO) ; à défaut, l’AFC doit d’abord s’en tenir à la société.²⁵ Prod’hom relève que celui qui entre comme commanditaire dans une société en commandite existante répond également des dettes antérieures jusqu’à concurrence de la commandite.²⁶

10 Apparition de la société à l’extérieur. La responsabilité suppose une dette fiscale de la société ; selon l’AFC, une société simple est un sujet fiscal lorsqu’elle apparaît à l’extérieur sous un nom commun, tandis que, pour les communautés de frais dont tous les membres sont inscrits au registre, il est renoncé à certaines conditions à leur inscription.²⁷ Selon le Tribunal fédéral, dans la mesure où l’assujettissement de la collectivité de personnes existe, la responsabilité des participants s’applique également.²⁸ Selon Prod’hom, les associés ne répondent que si la société apparaît en son propre nom et de manière indépendante ; pour la société simple, la solidarité supposerait une représentation valable.²⁹

11 Conventions internes. Selon le Tribunal fédéral, une limitation de la responsabilité solidaire à un débiteur requiert une convention avec le créancier.³⁰ Le Tribunal administratif fédéral exige une convention avec l’AFC ou l’accord de celle-ci ; une convention interne de droit des sociétés est sans effet sur la responsabilité en matière de TVA, même si elle a été communiquée à l’AFC et que celle-ci ne l’a pas acceptée.³¹ Selon le Tribunal administratif fédéral, une autre répartition des arriérés d’impôt entre les associés demeure possible dans le cadre du recours de droit civil.³²

12 Entrée et sortie. Selon le Tribunal administratif fédéral, un ancien associé d’une société simple continue de répondre sur la base de l’art. 551 CO ; en tant qu’ancien associé d’une société en nom collectif, il répondrait selon l’art. 568, al. 3, CO.³³ Selon Prod’hom, les associés qui entrent dans une société en nom collectif existante répondent solidairement également des dettes existantes (art. 569, al. 1, CO).³⁴

13 Prescription. Selon le Tribunal administratif fédéral, la responsabilité de l’associé d’une société en nom collectif se prescrit, à défaut de réglementation spéciale du droit de l’exécution forcée, par cinq ans selon l’art. 591, al. 1, CO ; l’acte de défaut de biens après faillite délivré contre la société ne porte pas ce délai à 20 ans.³⁵ Le tribunal fonde notamment cette solution sur le renvoi du droit de la TVA au droit civil.³⁶ Le Tribunal fédéral ne s’est, sauf erreur, pas prononcé sur cette question.

B. Vente aux enchères volontaire (let. b)

14 Organisateur des enchères. Selon Prod’hom, le législateur a voulu rendre l’organisateur des enchères solidairement responsable en raison de sa position privilégiée, des montants souvent élevés et du fait que le vendeur n’est pas toujours assujetti ; la responsabilité l’obligerait à s’assurer que le vendeur est inscrit, que la vente est imposée et que l’impôt est payé.³⁷ La loi ne limite pas le montant de la responsabilité ; selon Prod’hom, celle-ci se limite à l’impôt sur les ventes effectuées pour l’assujetti, sans que l’organisateur des enchères puisse s’y soustraire.³⁸ Il n’existe, sauf erreur, ni jurisprudence ni pratique publiée de l’AFC.

C. Groupe d’imposition (let. c)

15 Responsabilité pour l’ensemble de la dette fiscale du groupe. Chaque membre du groupe répond solidairement de l’ensemble de la dette fiscale du groupe ; les chiffres d’affaires externes des membres sont imputés directement au groupe et fondent de par la loi la responsabilité solidaire.³⁹ Selon le Tribunal administratif fédéral, la responsabilité solidaire est une conséquence et non une condition de l’imposition de groupe.⁴⁰ Cochardt justifie la responsabilité solidaire par le fait que le groupe, faute de capacité juridique, ne peut pas être rendu responsable.⁴¹ Sur la formation, l’existence et les effets du groupe, cf. la contribution relative à l’art. 13 LTVA.

16 Limite temporelle et amendes. La responsabilité solidaire s’étend à toutes les créances d’impôt, d’intérêts et de frais qui naissent pendant l’appartenance du membre au groupe, à l’exception des amendes (art. 22, al. 1, OTVA). Déjà à propos de l’OTVA 1994, le Tribunal fédéral a retenu que la responsabilité solidaire ne s’étend qu’aux dettes fiscales de la période d’appartenance ; pour les créances fiscales antérieures, le membre doit être imposé seul et dans une procédure individuelle.⁴² L’AFC reprend ces limites.⁴³ Dans la déclaration de consentement, chaque membre reconnaît, selon la formulation de l’AFC, répondre solidairement envers l’AFC du total de toutes les dettes fiscales (créances d’impôt, d’intérêts et de frais), avec renvoi au ch. 6.5.⁴⁴ Prod’hom inclut également dans la solidarité les amendes de la période d’appartenance ; l’art. 22, al. 1, OTVA et l’AFC les excluent.⁴⁵

17 Sortie. Après sa sortie, le membre ne répond plus que des créances fiscales découlant de ses propres activités entrepreneuriales (let. c, 2e partie de la phrase), selon le message des dettes fiscales du groupe qui seraient également nées en cas d’imposition individuelle ; la restriction doit notamment faciliter la reprise d’une société issue d’un groupe.⁴⁶ Selon le Tribunal administratif fédéral, les membres sortis restent dès lors concernés par les procédures du groupe et ont qualité pour recourir.⁴⁷ Un membre ne peut pas se soustraire à la responsabilité solidaire par sa sortie si une poursuite a été introduite contre lui, si une créance fiscale complémentaire a été notifiée au représentant du groupe par une notification d’estimation ou si un contrôle a été annoncé (art. 22, al. 2, OTVA).⁴⁸ Frey/Honauer/Probst/Rohner entendent interpréter cette disposition de manière restrictive et ne pas l’appliquer lorsque le membre se trouvait déjà, avant l’annonce du contrôle, dans des négociations de vente non encore conclues.⁴⁹ L’AFC a réglé à nouveau, avec effet au 1er janvier 2025, le moment de la sortie en cas de disparition des conditions.⁵⁰

18 Transactions. Selon Cochardt, en cas de share deal, la responsabilité solidaire de la société acquise se limite en règle générale aux créances fiscales découlant de sa propre activité entrepreneuriale ; si le transfert d’actifs et de passifs par des membres du groupe entraîne une succession fiscale selon l’art. 16, al. 2, LTVA, la responsabilité solidaire découlant du groupe passerait à l’acquéreur.⁵¹ Frey/Honauer/Probst/Rohner voient des difficultés lorsqu’une petite filiale répond solidairement des dettes fiscales d’une société mère beaucoup plus grande ; dans un cas extrême, elle serait tenue de constituer une provision susceptible d’excéder ses capacités financières.⁵²

19 Institutions de prévoyance. L’art. 16, al. 3, OTVA dans sa teneur de 2009 excluait les institutions de prévoyance du groupe ; l’AFC partait de l’idée que la responsabilité solidaire étendue se trouvait en contradiction insoluble avec l’obligation d’autonomie découlant du droit de la prévoyance (art. 11, al. 1, LPP).⁵³ Le Tribunal fédéral a retenu que le droit de la TVA crée, en cas d’appartenance à un groupe, une responsabilité solidaire là où il n’en existe aucune en droit civil et en droit de la prévoyance ; pour des filiales détenues à cent pour cent ou à une majorité qualifiée, elle ne fonderait toutefois en règle générale aucun risque supplémentaire pour l’institution de prévoyance, qui dispose des moyens de direction et de contrôle nécessaires. L’exclusion sans exception violerait dès lors le principe de la séparation des pouvoirs dans la mesure où elle refuse à une institution de prévoyance placée à la tête du groupe la formation d’un groupe avec de telles filiales ; le Tribunal fédéral a laissé ouverte la question pour d’autres structures.⁵⁴ Le Conseil fédéral a abrogé l’art. 16, al. 3, OTVA avec effet au 1er janvier 2015 ; depuis le 1er janvier 2018, les institutions de prévoyance et les institutions qui, de par leur but, servent la prévoyance professionnelle sont exclues de la responsabilité solidaire, étant précisé que, selon le message, elles ne peuvent continuer à intervenir qu’en tant qu’entreprise dirigeante et non en tant qu’entreprise dirigée.⁵⁵

D. Transfert d’une entreprise (let. d)

20 Origine. La let. d reprend la dernière phrase de l’art. 30, al. 2, aLTVA, qui prévoyait une responsabilité solidaire de la personne cédante pendant deux ans ; eu égard à la loi sur la fusion et au Code des obligations, le délai a été porté à trois ans.⁵⁶ Le Tribunal administratif fédéral relève que la let. d aligne la durée de la responsabilité solidaire sur l’art. 181, al. 2, CO.⁵⁷ Depuis 2010, la responsabilité du débiteur précédent est réglée à l’art. 15 LTVA ; le reste de l’art. 30, al. 2, aLTVA a été supprimé.⁵⁸

21 Rapport avec la succession fiscale. Quiconque reprend une entreprise est subrogé dans les droits et obligations fiscaux de celle-ci (art. 16, al. 2, LTVA) ; à côté, la cédante répond solidairement, selon l’AFC, pendant trois ans des dettes fiscales nées avant le transfert. Si une autre exploitation reste auprès de la cédante, l’AFC n’admet une succession fiscale qu’entre personnes étroitement liées.⁵⁹ Selon Cochardt, la let. d suppose, selon la doctrine dominante, une succession fiscale selon l’art. 16, al. 2, LTVA et la survie en droit civil du titulaire de l’entreprise cédante, car il ne pourrait y avoir de « responsabilité solidaire » sans responsabilité du repreneur ; les deux normes formeraient une unité.⁶⁰ Frey/Honauer/Probst/Rohner citent comme conditions que le débiteur précédent existe encore et qu’une entreprise soit transférée.⁶¹ Prod’hom applique la let. d également aux cas de succession universelle.⁶²

22 Délai. Le délai commence à courir avec l’annonce du transfert ou l’avis de transfert ; selon Cochardt, il s’agit, d’après l’opinion dominante, d’un délai de péremption qui ne peut pas être interrompu.⁶³ À propos de la réglementation antérieure, le Tribunal administratif fédéral a retenu qu’un acte de défaut de biens ne supprime pas la limite temporelle de la responsabilité de l’ancien titulaire de l’entreprise individuelle.⁶⁴ Il n’existe, sauf erreur, pas de jurisprudence relative à la let. d dans sa teneur actuelle.

E. Liquidateurs (let. e)

23 Origine et but. La responsabilité des liquidateurs a été reprise sans changement de l’art. 25, al. 1, let. c, OTVA 1994, par l’intermédiaire de l’art. 32, al. 1, let. c, aLTVA ; selon le rapport de la commission relatif à l’aLTVA, elle doit avoir pour effet « dass die mit einer solchen Liquidation Beauftragten unterlassen, über das Liquidationsergebnis zu verfügen, soweit noch Steuerschulden zur Zahlung offen stehen ».⁶⁵ Le Tribunal fédéral déduit des travaux préparatoires que le liquidateur doit être dissuadé d’utiliser les moyens de la société de manière contraire à leur but.⁶⁶ La let. e et l’art. 32, al. 1, let. c, aLTVA ont la même teneur ; les considérations du Tribunal fédéral valent dès lors pour les deux versions.⁶⁷

24 Liquidation. Le Tribunal fédéral a considéré comme une liquidation au sens de la let. e le concordat par abandon d’actifs, parce que cette procédure d’exécution forcée vise la liquidation du patrimoine de la débitrice ; le Tribunal administratif fédéral a considéré l’homologation du concordat comme le début de la liquidation.⁶⁸ Selon l’AFC, l’assujetti ou son représentant demeurent responsables de l’imposition complète et correcte, même après l’ouverture de la faillite ou l’octroi du sursis concordataire, avec renvoi à l’administration de la faillite et au commissaire (art. 240 et 295 LP) ainsi qu’à l’art. 15, al. 1, let. e, LTVA.⁶⁹ À propos de l’ancien droit, Kammerer/Schluckebier/Sprecher relevaient que la responsabilité solidaire de l’administration de la faillite, en tant que responsabilité causale, ne suppose aucune faute.⁷⁰

25 Liquidation de fait. En accord avec la doctrine, le Tribunal administratif fédéral considère que la liquidation de fait constitue elle aussi, en matière de TVA, un état de fait qui déclenche la responsabilité.⁷¹ Sur recours, le Tribunal fédéral a laissé la question ouverte ; il n’avait jusqu’alors pas eu à la trancher.⁷² Selon Bodemann, le Tribunal fédéral se fonde sur le début de la liquidation formelle ; il ne serait pas clarifié si la radiation du registre du commerce et du registre des assujettis à la TVA est nécessaire pour que la responsabilité s’applique.⁷³ Prod’hom comprend largement la notion de personnes chargées de la liquidation ; elle engloberait les liquidateurs formels et les liquidateurs de fait.⁷⁴

26 « produit de la liquidation ». Selon le Tribunal fédéral, en accord avec la jurisprudence relative à l’art. 15, al. 1, let. a, LIA, le produit de la liquidation est le montant qui reste à la société après le paiement des dettes et des frais de liquidation ; il ne limite pas seulement le montant de la responsabilité, mais un produit de liquidation positif est une condition de la responsabilité.⁷⁵ Dans l’arrêt de principe, l’AFC avait recherché le commissaire et liquidateur d’une société responsable d’un groupe dans le cadre d’un concordat par abandon d’actifs et voulait considérer comme produit de la liquidation la somme totale des contre-prestations obtenues pendant la liquidation. Le Tribunal fédéral l’a rejeté : à défaut, les liquidateurs seraient tenus de répondre sur leurs propres deniers de créances fiscales pour le paiement desquelles aucun moyen n’était disponible après déduction des dettes ; la responsabilité resterait pertinente en cas de produit positif, notamment pour les créances fiscales constatées seulement ultérieurement.⁷⁶ À défaut de bilan de liquidation correctement établi, le Tribunal administratif fédéral se fonde sur le dernier bilan déposé avant le début des actes de liquidation, avec les actifs à leur valeur vénale.⁷⁷

27 État de la doctrine. Imstepf/Suter opposent à la conception de l’AFC, selon laquelle toutes les contre-prestations obtenues pendant la liquidation doivent être considérées comme produit de la liquidation, le résultat du Tribunal fédéral, qui se fonde sur le fait que la disposition relative à la responsabilité des liquidateurs a été calquée sur celle du droit de l’impôt anticipé.⁷⁸ Bodemann fait observer que, selon la conception du Tribunal fédéral, les créances fiscales nées après le début de la liquidation ne relèveraient éventuellement plus de la responsabilité des liquidateurs et se trouveraient « im luftleeren Raum », et met en question l’interprétation uniforme avec le droit de l’impôt anticipé sans égard aux particularités des types d’impôts.⁷⁹ Le Tribunal administratif fédéral a laissé ouverte la question de savoir si le liquidateur d’une société responsable d’un groupe répond également des dettes fiscales d’autres sociétés du groupe et si les créances pour l’année 2010 étaient prescrites.⁸⁰

F. Transfert du siège à l’étranger (let. f)

28 Organes chargés de la gestion. Selon Prod’hom, la let. f doit, comme la responsabilité des liquidateurs, empêcher que la substance de la société disponible pour le paiement de l’impôt disparaisse ; seraient visés les organes de fait chargés de la gestion, mais non l’organe de révision. La responsabilité s’étendrait à l’impôt et aux intérêts jusqu’à concurrence de la fortune nette au moment du transfert du siège (actifs moins fonds étrangers).⁸¹ La limite temporelle et la preuve libératoire sont régies par l’al. 2 (N 31).⁸² Il n’existe, sauf erreur, ni jurisprudence ni pratique publiée de l’AFC.

G. Organes en cas de faillites en série (let. g)

29 Responsabilité jusqu’à concurrence de la sûreté. Selon l’art. 93, al. 1bis, LTVA, l’AFC peut exiger d’un membre de l’organe chargé de la gestion des affaires d’une personne morale des sûretés pour les impôts de celle-ci s’il a appartenu à l’organe chargé de la gestion d’au moins deux autres personnes morales ayant fait l’objet d’une ouverture de faillite dans un bref délai et s’il existe des indices d’un comportement punissable dans ce contexte. La let. g y rattache une responsabilité solidaire jusqu’à concurrence du montant de la sûreté exigée, afin que la sûreté fournie par l’organe puisse être utilisée comme une sûreté fournie par l’entreprise pour les arriérés de celle-ci ; selon le message, elle vise les organes au sens formel et les personnes ayant une qualité d’organe de fait.⁸³

30 Utilisation de la sûreté. Selon le message, la compensation peut intervenir lorsque des créances de TVA restent impayées et que la poursuite contre l’entreprise est demeurée infructueuse ; si l’organe conteste l’utilisation de la sûreté pour les dettes de la société, il peut exiger une décision selon l’art. 82 LTVA.⁸⁴ Il n’existe, sauf erreur, ni jurisprudence ni pratique publiée de l’AFC relatives à la let. g.

III. Art. 15, al. 2, LTVA

31 « pendant leur mandat ». Les liquidateurs et les organes visés aux let. e et f ne répondent que des créances d’impôt, d’intérêts et de frais qui prennent naissance ou échoient pendant leur mandat. Selon le Tribunal fédéral, le renvoi à la let. e plaide en faveur de l’idée que, pour les liquidateurs, seule est visée la gestion en tant que personne chargée de la liquidation ; le texte français (« pendant leur mandat ») irait également dans ce sens. Il a laissé ouverte la question de savoir si, pour un commissaire devenu ultérieurement liquidateur, la gestion antérieure à la désignation comme liquidateur formel compte également.⁸⁵ Selon Prod’hom, le liquidateur désigné uniquement pour la liquidation ne répond en principe pas des dettes antérieures, à moins qu’il n’ait été manifeste que des impôts étaient encore impayés et que le produit de la liquidation ait néanmoins été réparti ; un liquidateur qui était auparavant associé d’une société de personnes répondrait également des dettes antérieures.⁸⁶

32 Étendue. Sont visées les créances d’impôt, d’intérêts et de frais ; selon Prod’hom, les liquidateurs et les organes ne répondent pas des amendes.⁸⁷ Quant à son montant, la responsabilité est limitée par le produit de la liquidation (let. e) ou par la fortune nette (let. f).⁸⁸

33 « tout ce qui pouvait être raisonnablement exigé d’elles ». À propos de la formule libératoire identique de l’art. 25, al. 2, OTVA 1994, le Tribunal fédéral a retenu que l’organe doit prouver qu’il a pris toutes les dispositions « was nach den Umständen vernünftigerweise von ihm erwartet werden darf, damit die Steuerforderung festgestellt und erfüllt werden kann », et exiger le cas échéant la garantie des dettes fiscales ; en cas de qualifications professionnelles particulières, des exigences plus élevées s’appliqueraient.⁸⁹ Le Tribunal administratif fédéral y voit des exigences plus strictes que pour la preuve libératoire de la responsabilité de l’employeur (art. 55, al. 1, CO) : les organes assumeraient une responsabilité de résultat, et « alles Zumutbare » irait au-delà de la diligence commandée par les circonstances.⁹⁰ Selon les deux tribunaux, le fait que l’AFC ne fixe l’impôt qu’après la cessation de l’activité commerciale est précisément une raison d’être de la responsabilité solidaire.⁹¹

34 Exigences envers les liquidateurs. Selon Prod’hom, on ne peut pas exiger des liquidateurs une révision fiscale des cinq dernières années ; ils pourraient se limiter à un examen sommaire de la question de savoir si les décomptes ont été déposés et l’impôt payé.⁹² Sous la LTVA de 2009, le Tribunal fédéral ne s’est, sauf erreur, prononcé sur la preuve libératoire qu’à titre de comparaison (N 33).

IV. Art. 15, al. 3, LTVA

35 Réserve du droit pénal administratif. L’al. 3 réserve la responsabilité selon l’art. 12, al. 3, de la loi fédérale sur le droit pénal administratif (DPA)⁹³. Selon le Tribunal administratif fédéral, seule l’autorité pénale décide si une infraction a été commise intentionnellement et si la personne répond dès lors solidairement ; dans la procédure fiscale, l’AFC et le Tribunal administratif fédéral ne fixent que le montant maximal sur lequel l’autorité pénale doit statuer.⁹⁴ Prod’hom relève que la procédure administrative de perception et la procédure pénale se déroulent ainsi en parallèle.⁹⁵

V. Art. 15, al. 4, LTVA

36 But. Selon le message, les assujettis exercent une fonction fiduciaire en matière de TVA ; si un assujetti cède l’ensemble de ses créances en garantie d’un crédit (cession globale), le cessionnaire obtient, en cas d’exécution forcée, l’impôt contenu dans les créances, alors que l’AFC ne peut pas le percevoir et rembourse l’impôt préalable au client assujetti. L’al. 4 doit continuer de permettre la cession en garantie d’un crédit sans séparation de la TVA tout en garantissant que l’impôt revienne à la Confédération.⁹⁶ Selon Frey/Honauer/Probst/Rohner, la disposition a été fortement controversée au Parlement ; le Conseil national l’a biffée, la CER-E l’a reprise sous une forme modifiée.⁹⁷

37 Conditions. La responsabilité suppose que la dette fiscale ne soit pas encore née au moment de la cession et qu’il existe un acte de défaut de biens. Selon le message, l’AFC doit d’abord tenter de recouvrer l’impôt auprès de l’assujetti et ne peut se retourner contre le cessionnaire que lorsqu’elle a subi une perte, par exemple après une poursuite infructueuse ou lorsque la créance fiscale reste non couverte dans la procédure de faillite ou de concordat ; elle n’obtient un acte de défaut de biens que dans la faillite menée à terme, non en cas de suspension faute d’actifs ni dans la procédure concordataire.⁹⁸ Frey/Honauer/Probst/Rohner en déduisent que seules les cessions de créances futures sur débiteurs sont concernées ; si la facture est établie et la créance cédée ensuite, la dette fiscale serait déjà née.⁹⁹ Le cessionnaire ne répond que de l’impôt sur les créances découlant d’une cession ou d’une cession globale conclue après le 1er janvier 2010 (art. 164 OTVA).

38 Étendue et libération. En cas de cession d’un montant partiel, la TVA est réputée cédée proportionnellement ; la cession de la créance nette sans la TVA n’est pas possible (art. 23 OTVA). La responsabilité se limite à l’impôt que le cessionnaire a effectivement encaissé pendant la procédure d’exécution forcée à partir de la saisie ou de l’ouverture de la faillite ; dans la procédure de saisie ou de réalisation de gage, l’AFC doit informer sans délai le cessionnaire après réception du procès-verbal de saisie, dans la faillite elle peut le rechercher sans communication préalable (art. 24 OTVA).¹⁰⁰ En reversant l’impôt encaissé à l’AFC, le cessionnaire se libère dans la mesure correspondante (art. 25 OTVA) ; selon Frey/Honauer/Probst/Rohner, cette disposition a été créée pour permettre aux banques de se libérer de la responsabilité solidaire.¹⁰¹

39 État de la doctrine. Selon Frey/Honauer/Probst/Rohner, la responsabilité ne s’applique pas lorsque l’impôt n’est pas transféré ouvertement, car la prétention de l’AFC irait sinon au-delà de la créance fiscale qui lui revient dans la procédure ordinaire.¹⁰² Il n’existe, sauf erreur, pas de jurisprudence relative à l’al. 4 ; le Tribunal fédéral ne mentionne la disposition que comme l’un des états de fait de responsabilité étendus par rapport au droit de l’impôt anticipé.¹⁰³

VI. Art. 15, al. 4bis, LTVA

40 Vendeurs sur des plateformes. Depuis le 1er janvier 2025, pour les livraisons dans le cadre desquelles une plateforme électronique met en relation vendeurs et acheteurs, la plateforme est réputée fournisseur de la prestation aux conditions de l’art. 20a LTVA. Selon le message, la responsabilité subsidiaire des vendeurs doit éviter qu’ils soient totalement exonérés de la responsabilité pour l’impôt dans le cadre de telles livraisons et restreindre les possibilités de fraude fiscale.¹⁰⁴ L’AFC reprend le texte légal ; si la plateforme déclare l’impôt sur la base d’indications du vendeur dont elle ne peut savoir qu’elles sont fausses, l’AFC ne lui facture ni reprise d’impôt ni intérêts moratoires, et le vendeur répond, selon l’AFC, « allenfalls subsidiär ».¹⁰⁵ Il n’existe, sauf erreur, pas encore de jurisprudence.

VII. Art. 15, al. 5, LTVA

41 Mêmes droits de procédure. Selon le Tribunal fédéral, il découle de l’al. 5 le droit de la personne solidairement responsable de contester non seulement l’existence de la responsabilité solidaire, mais aussi l’existence et l’étendue de la créance fiscale ; le droit d’être entendu avait été respecté, parce que l’associé avait déjà pu le faire dans la procédure de décision relative à la responsabilité.¹⁰⁶ Selon le Tribunal administratif fédéral, la disposition ne fonde pas de solidarité procédurale ; il y aurait lieu d’examiner au cas par cas si un droit de procédure déterminé revient à une personne solidairement responsable ou si une obligation de procédure peut lui être imposée, et elle ne réglerait pas de questions matérielles telles que la déduction de l’impôt préalable.¹⁰⁷ Prod’hom entend appliquer l’al. 5 à tous les cas de solidarité.¹⁰⁸

42 Qualité pour recourir. Selon le Tribunal fédéral, seuls les assujettis et, le cas échéant, les personnes solidairement responsables ont qualité pour attaquer des décisions portant sur l’impôt.¹⁰⁹ Les membres du groupe ont qualité pour recourir dans la mesure où il s’agit d’un impôt dont ils répondent solidairement ; après la radiation du groupe, la qualité pour conduire le procès revient aux anciens membres.¹¹⁰ Pour la période antérieure à son entrée, un membre du groupe peut se prévaloir de droits de partie propres et a droit à une décision rendue à son nom.¹¹¹

43 Décision relative à la responsabilité. Si l’existence ou l’étendue de la responsabilité solidaire est litigieuse ou si les personnes solidairement responsables ne s’acquittent pas de l’impôt, l’AFC rend une décision (art. 82, al. 1, let. c et d, LTVA) ; la constatation officielle à titre préventif de la responsabilité solidaire peut également faire l’objet d’une décision (let. f). Étant donné que les collectivités de personnes assujetties ne peuvent avoir ni la capacité d’être partie ni la capacité d’être poursuivies, il y a lieu, selon le Tribunal administratif fédéral, de tenir compte de la forme de droit civil de la société lors de l’exécution par voie de poursuite suivie d’une décision.¹¹²

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Cette contribution s'appuie sur 6 publications de l'ILE-HSG (Forum für Steuerrecht, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht, ILE Working Papers, séminaires de Saint-Gall). La FStR est la revue spécialisée de l'ILE-HSG ; les séminaires de Saint-Gall traitent des questions actuelles de la pratique.

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Bibliographie

• Bodemann Clara, Aus der Rechtsprechung zur Mehrwertsteuer im Jahr 2021, FStR 2022 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=11998&e_sys=ile] (cité : Bodemann, FStR 2022).
• Cochardt Alexander E., Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, ILE Working Paper Nr. 2023-18, 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=43410&e_sys=ile].
• Frey Philip/Honauer Niklaus/Probst Simeon L./Rohner Tobias F., Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 100, 4. Aufl., 2024 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=20821&e_sys=ile] (cité : Handbuch MWSTG).
• Imstepf Ralf/Suter Benno, Finanzierung und Krisenlagen, St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2023, Folien [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=52906&e_sys=ile].
• Kammerer Adrian W./Schluckebier Regine/Sprecher Thomas, Mehrwertsteuer und Konkurs, FStR 2006 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=9292&e_sys=ile].
• Prod’hom Per, Das aussergerichtliche Verfahren in Bezug auf die Mehrwertsteuer, in: Die Verfahren im Steuerrecht, 4. Aufl., Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 82, 2021 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=19449&e_sys=ile] (cité : Die Verfahren im Steuerrecht).

Matériaux

Confédération

• Botschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer du 25 juin 2008, BBl 2008 6885 ss (version allemande), consultable sous https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2008/1202/de, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Message LTVA 2008).
• Botschaft zur Teilrevision des Mehrwertsteuergesetzes du 25 février 2015, BBl 2015 2615 ss (version allemande), consultable sous https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2015/540/de, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Message LTVA 2015).
• Botschaft zur Änderung des Mehrwertsteuergesetzes du 24 septembre 2021, BBl 2021 2363 (version allemande), consultable sous https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2021/2363/de, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Message LTVA 2021).
• Administration fédérale des contributions, Info TVA 02 Assujettissement à la TVA, consultable sous https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/taxInfos/tableOfContent.xhtml?publicationId=1010164, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Info TVA 02).
• Administration fédérale des contributions, Info TVA 03 Imposition de groupe, consultable sous https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/taxInfos/tableOfContent.xhtml?publicationId=1005811, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Info TVA 03).
• Administration fédérale des contributions, Info TVA 11 Procédure de déclaration, consultable sous https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/taxInfos/tableOfContent.xhtml?publicationId=1002742, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Info TVA 11).
• Administration fédérale des contributions, Info TVA secteur 14 Secteur financier, consultable sous https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/sectorInfos/tableOfContent.xhtml?publicationId=1042831, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Info TVA secteur 14).
• Administration fédérale des contributions, Info TVA secteur 26 Offices des poursuites et des faillites, consultable sous https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/sectorInfos/tableOfContent.xhtml?publicationId=1022463, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Info TVA secteur 26).
• Administration fédérale des contributions, Info TVA secteur 27 Plateformes électroniques, consultable sous https://www.gate.estv.admin.ch/mwst-webpublikationen/public/pages/sectorInfos/tableOfContent.xhtml?publicationId=1150270, consulté le 4 novembre 2026 (cité : Info TVA secteur 27).

Bibliographie complémentaire

Autres publications pertinentes pour cette disposition, tirées des publications de l'ILE-HSG et de leurs bibliographies, non citées ci-dessus.

• Antonini Elisa, IVA: Responsabilità solidale, successione e sostituzione fiscali, NF 2021, 612 ff.
• Favazzo Mirya, La responsabilità del rappresentante in ambito IVA, NF 2021, 35 ff.
• Harbeke Nils, Echtes Factoring mit Globalzession – subsidiäre MWST-Haftung, EF 2021, 210 ff.
• Hertel Markus/Heer Michelle, Mehrwertsteuerliche Haftung bei Unternehmensverkäufen. MWST-Haftung in der Schweiz geht weiter als im EU-Raum, ST 2005, 869 ff.
• Köning Peer, Probleme bei der Einziehung von Mehrwertsteuerforderungen im Zusammenhang mit Zessionen, ASA 74 (2005/06), 368 ff.
• Rinne Christina, Die neuen Haftungsbestimmungen im Mehrwertsteuerrecht. Offene Fragen, Konsequenzen und Handlungsbedarf, ST 2010, 298 ff.
• Rohner Tobias, Steuernachfolge und Haftung für Mehrwertsteuern, ST 2006, 470 ff.

Notes

1. Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (RS 641.20 ; ci-après : LTVA). ↩

2. Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (RS 641.201 ; ci-après : OTVA). ↩

3. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.2 (relatif à la responsabilité des liquidateurs) ; de même arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 2.4.4. ↩

4. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 652. ↩

5. Arrêt du TAF A-1662/2006 du 14 janvier 2009 consid. 5.2.3 (relatif au groupe selon l’art. 32 aLTVA). ↩

6. Arrêt du TAF A-5911/2019 du 12 mars 2020 consid. 4.4.1 (annulé pour d’autres motifs par l’arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021). ↩

7. Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 102 avec Fn. 221. ↩

8. Arrêt 2C_846/2022 du 15 décembre 2022 consid. 7.7. ↩

9. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 a) (relatif à l’art. 67 LTVA). ↩

10. Ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (RO 1994 1464 ; ci-après : OTVA 1994) ; loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (RO 2000 1300 ; ci-après : aLTVA) ; arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.1. ↩

11. Message LTVA 2008, p. 6956 (version allemande). ↩

12. Message LTVA 2008, p. 6956 s. (version allemande) ; RO 2009 5203, p. 5208 s. ↩

13. Modification du 30 septembre 2016 (RO 2017 3575) ; Message LTVA 2015, p. 2637 (version allemande). ↩

14. Modification du 16 juin 2023 (RO 2024 438) ; Message LTVA 2021, p. 41 (version allemande). ↩

15. Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé (RS 642.21 ; ci-après : LIA). ↩

16. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.3 ; arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 2.3 et 2.4.4. ↩

17. Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (RS 642.11 ; ci-après : LIFD). ↩

18. Arrêt 2C_472/2015 du 14 septembre 2016 consid. 3.4.1. ↩

19. Loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le Code civil suisse (Livre cinquième : Droit des obligations) (RS 220 ; ci-après : CO). ↩

20. Arrêt du TAF A-3398/2017 du 7 mars 2019 consid. 6.1 ; arrêt du TAF A-5911/2019 du 12 mars 2020 consid. 4.1. ↩

21. Arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 6.1.1 ; cf. arrêt 2C_246/2010 du 28 septembre 2010 consid. 6.1 (relatif à l’art. 25, al. 1, let. a, OTVA 1994). ↩

22. Arrêt du TAF A-1544/2006 du 11 septembre 2008 consid. 2.2. ↩

23. Arrêt du TAF A-3942/2013 du 6 mars 2014 consid. 3.4.1 (publié in ATAF 2014/15) ; arrêt du TAF A-1544/2006 du 11 septembre 2008 consid. 2.2. ↩

24. Arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 6.1.2 et 6.3. ↩

25. Arrêt du TAF A-4941/2007 du 11 mars 2009 consid. 5.1 et 6.2 (indivision exploitant une entreprise commerciale en tant que société en nom collectif) ; arrêt du TAF A-3942/2013 du 6 mars 2014 consid. 3.4.2 (publié in ATAF 2014/15). ↩

26. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 b) (relatif à l’art. 612, al. 1, CO). ↩

27. Info TVA 02 Assujettissement à la TVA (ci-après : Info TVA 02), ch. 1.2 ; cf. la contribution relative à l’art. 10 LTVA. ↩

28. Arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 7.1. ↩

29. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 b). ↩

30. Arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 6.1.1. ↩

31. Arrêt du TAF A-3398/2017 du 7 mars 2019 consid. 6.3 ; arrêt du TAF A-5911/2019 du 12 mars 2020 consid. 4.4.3 (confirmé sur ce point par l’arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 6.3). ↩

32. Arrêt du TAF A-5911/2019 du 12 mars 2020 consid. 4.5. ↩

33. Arrêt du TAF A-3398/2017 du 7 mars 2019 consid. 6.3. ↩

34. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 b). ↩

35. Arrêt du TAF A-3942/2013 du 6 mars 2014 consid. 4.5.2 s. (publié in ATAF 2014/15, regeste ch. 3 ; relatif à l’aLTVA). ↩

36. Arrêt du TAF A-3942/2013 du 6 mars 2014 consid. 4.5.3 (publié in ATAF 2014/15). ↩

37. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 c). ↩

38. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 c) et B.2. ↩

39. ATF 139 II 460 consid. 2.4 et 2.5 ; cf. arrêt 2C_124/2009 du 10 mars 2010 consid. 3.2. ↩

40. Arrêt du TAF A-3479/2012 du 8 janvier 2013 consid. 3.6.1 (publié in ATAF 2014/8). ↩

41. Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 126. ↩

42. Arrêt 2C_642/2007 du 3 mars 2008 consid. 3.2 s. ; arrêt du TAF A-1388/2006 du 11 octobre 2007 consid. 2.1.1 s. ↩

43. Info TVA 03 Imposition de groupe (ci-après : Info TVA 03), ch. 6.5. ↩

44. Info TVA 03, ch. 7.2. ↩

45. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.2 ; Info TVA 03, ch. 6.5. ↩

46. Message LTVA 2008, p. 6956 (version allemande). ↩

47. Arrêt du TAF A-4913/2013 du 23 octobre 2014 consid. 1.3. ↩

48. Info TVA 03, ch. 6.5. ↩

49. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 586. ↩

50. Info TVA 03, ch. 4.2.2 (changement de pratique, applicable dès le 1er janvier 2025). ↩

51. Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 127 s. ↩

52. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 586. ↩

53. Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (RS 831.40 ; ci-après : LPP) ; ATF 139 II 460 consid. 3.2. ↩

54. ATF 139 II 460 consid. 3.5, 3.6 et 4.1 ; cf. arrêt du TAF A-3479/2012 du 8 janvier 2013 consid. 3.8 (publié in ATAF 2014/8). ↩

55. RO 2014 3847 ; RO 2017 3575 ; Message LTVA 2015, p. 2637 (version allemande) ; Info TVA 03, ch. 6.5. ↩

56. Message LTVA 2008, p. 6956 (version allemande) ; ATF 146 II 73 consid. 2.2.3. ↩

57. Arrêt du TAF A-2076/2008 du 15 décembre 2010 consid. 5.3. ↩

58. Arrêt du TAF A-5649/2017 du 6 septembre 2018 consid. 2.6.1 (annulé sur un autre point par l’ATF 146 II 73). ↩

59. Info TVA 11 Procédure de déclaration (ci-après : Info TVA 11), ch. 9.1 (première fixation de la pratique à la suite d’un jugement, publiée le 20 mai 2021) ; sur la succession fiscale partielle, ATF 146 II 73 consid. 2.3 ; cf. la contribution relative à l’art. 16 LTVA. ↩

60. Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 105. ↩

61. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 666. ↩

62. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 e). ↩

63. Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 105. ↩

64. Arrêt du TAF A-2076/2008 du 15 décembre 2010 consid. 5.4 et 6.2 (concernant l’OTVA 1994). ↩

65. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.1 (avec renvoi à BBl 1996 V 713, p. 766 [version allemande]). ↩

66. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.1. ↩

67. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 3. ↩

68. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 4.3 ; arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 3.5. ↩

69. Info TVA secteur 26 Offices des poursuites et des faillites (ci-après : Info TVA secteur 26), ch. 4.1. ↩

70. Kammerer/Schluckebier/Sprecher, FStR 2006, Ziff. 2.3.4. ↩

71. Arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 2.4.4. ↩

72. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 4.2. ↩

73. Bodemann, FStR 2022, Ziff. 1.2 et 1.3 a). ↩

74. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 f). ↩

75. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 6, 8.3 et 9 ; arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 2.5. ↩

76. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.2. ↩

77. Arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 2.5.3. ↩

78. Imstepf/Suter, St.Galler Seminar zur Mehrwertsteuer 2023, Fall 6. ↩

79. Bodemann, FStR 2022, Ziff. 1.3 c). ↩

80. Arrêt du TAF A-5205/2018 du 14 octobre 2019 consid. 3.8.3. ↩

81. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 g). ↩

82. Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 104 ; Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 653. ↩

83. Message LTVA 2021, p. 41 (version allemande) ; cf. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Ziff. 10.1. ↩

84. Message LTVA 2021, p. 41 (version allemande). ↩

85. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 5.1 s. ; cf. arrêt du TAF A-5205/2018, A-5206/2018 du 14 octobre 2019 consid. 3.8.3. ↩

86. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 f). ↩

87. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.2. ↩

88. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 653. ↩

89. Arrêt 2C_356/2008 du 21 novembre 2008 consid. 6.2 (relatif à la responsabilité des organes selon l’art. 25, al. 1, let. e, OTVA 1994, avec renvoi à la jurisprudence relative à l’art. 15 LIA). ↩

90. Arrêt du TAF A-1353/2006 du 7 avril 2008 consid. 2.10.3 ; cf. arrêt 2C_472/2015 du 14 septembre 2016 consid. 3.4.1 (comparaison avec l’art. 55 LIFD). ↩

91. Arrêt 2C_356/2008 du 21 novembre 2008 consid. 6.3 ; arrêt du TAF A-1353/2006 du 7 avril 2008 consid. 2.10.3 (tous deux concernant l’OTVA 1994). ↩

92. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 f). ↩

93. Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (RS 313.0 ; ci-après : DPA). ↩

94. Arrêt du TAF A-6686/2018, A-6691/2018 du 30 août 2019 consid. 1.1.2 s. ↩

95. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.1 j). ↩

96. Message LTVA 2008, p. 6956 s. (version allemande). ↩

97. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 661. ↩

98. Message LTVA 2008, p. 6957 (version allemande). ↩

99. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 659. ↩

100. Info TVA secteur 14 Secteur financier (ci-après : Info TVA secteur 14), ch. 2.7. ↩

101. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 661 s. ↩

102. Frey/Honauer/Probst/Rohner, Handbuch MWSTG, Rz 660. ↩

103. Arrêt 2C_964/2019 du 22 mars 2021 consid. 8.2.3. ↩

104. Message LTVA 2021, p. 41 (version allemande). ↩

105. Info TVA secteur 27 Plateformes électroniques (ci-après : Info TVA secteur 27), ch. 2.5 et 2.6 (première fixation de la pratique, applicable dès le 1er janvier 2025). ↩

106. Arrêt 2C_345/2020 du 14 avril 2021 consid. 6.5. ↩

107. Arrêt du TAF A-1662/2006 du 14 janvier 2009 consid. 5.2.3 et 6.3.2 (relatif à l’art. 32, al. 4, aLTVA). ↩

108. Prod’hom, Die Verfahren im Steuerrecht, Kap. XII B.3 ; cf. également Cochardt, Mehrwertsteuerliche Aspekte bei M&A-Transaktionen, N 102 (mêmes droits de procédure de la personne solidairement responsable recherchée, pas de solidarité procédurale). ↩

109. ATF 140 II 80 consid. 2.4.4 ; arrêt 2C_727/2016 du 17 juillet 2017 consid. 4.3. ↩

110. Arrêt 2C_1096/2018 du 19 septembre 2019 consid. 1.2 ; arrêt 2C_996/2019 du 30 juin 2020 consid. 1.2 ; arrêt 9C_32/2023 du 12 juillet 2023 consid. 1.2.5. ↩

111. Arrêt du TAF A-1388/2006 du 11 octobre 2007 consid. 2.1.2 (concernant l’OTVA 1994). ↩

112. Arrêt du TAF A-3398/2017 du 7 mars 2019 consid. 6.1. ↩