Art. 4a LHID

Art. 4a Exonérations

Les privilèges fiscaux accordés en vertu de l’art. 2, al. 2, de la loi du 22 juin 2007 sur l’État hôte sont réservés.

I. Aperçu

1 Objet de la réglementation. L’art. 4a LHID¹ réserve, pour l’assujettissement des personnes physiques, les privilèges fiscaux que la Confédération accorde aux personnes bénéficiaires selon l’art. 2, al. 2, LEH.² La disposition suit les normes sur le rattachement personnel et le rattachement économique (art. 3 et 4 LHID) et restreint l’assujettissement qui en découle ; pour les bénéficiaires institutionnels eux-mêmes et leurs immeubles, l’art. 23, al. 1, let. h, LHID s’applique (N. 24). L’art. 4a LHID ne contient pas de motif d’exonération propre : la question de savoir si et dans quelle mesure une personne est exonérée découle du droit international et des réglementations adoptées sur la base de la LEH (N. 9). Les Informations fiscales de l’AFC mentionnent la disposition, avec l’art. 15 LIFD,³ parmi les exceptions à l’assujettissement subjectif des personnes physiques.⁴

2 But des privilèges. Selon le message, les privilèges fiscaux reposent sur l’idée que l’État hôte ne doit pas tirer d’avantage financier particulier de la présence d’un bénéficiaire institutionnel ; l’exonération des impôts directs doit en outre, d’une certaine manière, éviter une double imposition lorsque l’organisation connaît un système d’imposition interne.⁵ Le Tribunal fédéral fonde les privilèges des fonctionnaires internationaux sur l’égalité des États membres, puisque l’État du siège profiterait sinon, par l’imposition des traitements, des contributions des autres États, et sur l’indépendance des fonctionnaires à l’égard de l’État du siège.⁶ La doctrine met en avant le même but : l’État hôte ne doit pas pouvoir faire valoir son influence sur l’exercice du mandat international par une application stricte de son propre droit.⁷

3 Genèse. L’art. 4a LHID a été introduit par la loi sur l’État hôte et est en vigueur depuis le 1er janvier 2008.⁸ Le message a justifié l’introduction par le fait que la LHID, contrairement à la LIFD, ne contenait aucune disposition sur l’exonération des personnes bénéficiaires ; la nouvelle disposition viserait uniquement à ancrer expressément dans la loi la pratique actuelle d’exonération fiscale fondée sur le droit international et serait proposée pour des raisons de clarté juridique.⁹ Les modifications de la LHID devaient assurer la coordination avec les modifications simultanées de la LIFD, qui portaient sur l’adaptation de la terminologie à la LEH (art. 15, al. 1, et art. 56, let. i, LIFD).¹⁰ L’art. 4a LHID n’a pas été modifié depuis lors.

4 Harmonisation : rapport avec la LIFD. La norme parallèle est l’art. 15 LIFD. Selon son al. 1, les personnes bénéficiaires d’exemptions fiscales visées à l’art. 2, al. 2, LEH ne sont pas imposées dans la mesure où le droit fédéral prévoit une exonération fiscale. La jurisprudence cantonale et la doctrine traitent l’art. 15 LIFD et l’art. 4a LHID de la même manière.¹¹ Des différences existent sur deux points :

• l’art. 15, al. 2, LIFD déclare l’art. 7, al. 1, LIFD applicable en cas d’assujettissement partiel ; une règle correspondante fait défaut dans la LHID (N. 19) ;
• l’art. 3, al. 5, LIFD soumet à l’assujettissement illimité les agents de la Confédération exonérés à l’étranger ; la LHID ne connaît pas de rattachement correspondant (N. 23).

5 Harmonisation : mise en œuvre cantonale. Les cantons ont adapté leurs lois fiscales à la suite de la LEH. Le canton de Vaud, par exemple, reprend la formulation de l’art. 15 LIFD, y compris le renvoi à la règle applicable en cas d’assujettissement partiel.¹² Selon le message, l’art. 4a LHID ancre uniquement la pratique existante, fondée sur le droit international (N. 3). Le Tribunal fédéral a retenu, encore sous l’ancien droit, que le droit cantonal se borne à renvoyer aux accords et que le gouvernement cantonal n’est pas compétent pour interpréter les accords conclus par la Confédération.¹³ L’Information fiscale de l’AFC sur l’impôt sur la fortune retient que la LHID ne règle pas l’exonération des personnes physiques, et relève en même temps que les dispositions cantonales renvoient fréquemment aux privilèges accordés en vertu de l’art. 2, al. 2, LEH (art. 4a LHID).¹⁴

II. Personnes bénéficiaires

6 Cercle des bénéficiaires. Sont des personnes bénéficiaires selon l’art. 2, al. 2, LEH les personnes appelées, à titre permanent ou non, en qualité officielle auprès d’un bénéficiaire institutionnel au sens de l’art. 2, al. 1, LEH, les personnalités exerçant un mandat international et les personnes autorisées à les accompagner, y compris les domestiques privés. Selon la pratique administrative, il s’agit notamment des membres des missions diplomatiques et des postes consulaires ainsi que des organisations intergouvernementales et des missions représentées auprès d’elles, chaque fois dans la mesure où le droit fédéral prévoit une exonération.¹⁵ Depuis 2008, le cercle des bénéficiaires coïncide dans la LIFD, la LHID et la LEH.¹⁶ Font partie des personnes accompagnantes, selon la doctrine, notamment le conjoint, le partenaire enregistré, le concubin, pour autant que le bénéficiaire institutionnel le reconnaisse comme partenaire officiel ou personne à charge, et les enfants célibataires jusqu’à 25 ans.¹⁷

7 Notion de fonctionnaire international. La question de savoir qui est considéré comme fonctionnaire d’une organisation internationale se détermine d’après l’accord applicable, à interpréter selon les règles de la Convention de Vienne sur le droit des traités.¹⁸¹⁹ Le Tribunal cantonal vaudois interprète la notion largement : elle vise aussi le personnel temporaire qui travaille durablement et exclusivement pour l’organisation, indépendamment de la durée des rapports de service ; le caractère indépendant de l’activité selon le droit suisse est sans incidence sur le statut. Il a dès lors reconnu comme fonctionnaire une interprète de conférence indépendante, au service d’organisations dont les accords avec l’Association internationale des interprètes de conférence (AIIC) confèrent ce statut aux interprètes.²⁰ Il n’existe pas, pour autant que l’on puisse en juger, de jurisprudence du Tribunal fédéral sur la notion de fonctionnaire en droit fiscal.

8 Personnes sans privilèges fiscaux. Toute carte de légitimation du DFAE ne confère pas une exonération fiscale. Selon la pratique bernoise, les titulaires de la carte H, par exemple les conseillers, les stagiaires et les bénévoles, sont imposés sur leur revenu d’activité lucrative selon les lois fiscales suisses.²¹ Les personnes accompagnantes qui reçoivent, à la place de la carte de légitimation, un permis Ci pour l’exercice d’une activité lucrative sont assujetties ordinairement pour ce revenu d’activité lucrative, selon la doctrine sans effet sur leur exonération pour les autres revenus.²² Selon le Tribunal fédéral, celui qui ne figure pas sur la liste diplomatique du DFAE n’est pas un diplomate au sens de la Convention de Vienne sur les relations diplomatiques.²³²⁴

III. Conséquence juridique

A. Réserve des privilèges fiscaux

9 Norme de renvoi. L’art. 4a LHID réserve les privilèges sans les définir lui-même. Selon la jurisprudence cantonale, la norme parallèle, l’art. 15, al. 1, LIFD, n’a pas de portée propre, mais renvoie au droit fédéral, dont font partie les accords conclus par la Suisse.²⁵ La doctrine comprend aussi l’art. 4a LHID comme une pure norme de renvoi ; elle le justifie par le renvoi au droit fédéral, respectivement par le fait que les dispositions des accords sont directement applicables.²⁶ Le Tribunal fédéral ne s’est, pour autant que l’on puisse en juger, pas encore prononcé sur l’art. 4a LHID ; dans sa jurisprudence, il déduit l’exonération de l’accord applicable et de la LEH.²⁷

10 Base légale de l’exonération. Selon l’art. 3, al. 1, let. c, LEH, les privilèges comprennent l’exonération des impôts directs ; le champ d’application personnel et matériel est déterminé de cas en cas en tenant compte du droit international et du statut du bénéficiaire (art. 4, al. 1, LEH). Sont déterminants la CVRD, la Convention de Vienne sur les relations consulaires²⁸ et les accords de siège et accords fiscaux conclus avec les organisations internationales. Les accords de siège ne règlent pas l’exonération de manière uniforme, raison pour laquelle chaque accord doit être interprété pour lui-même.²⁹ Selon la pratique du canton de Bâle-Campagne, aucun droit à l’exonération fiscale ne peut être déduit de la LEH elle-même ; la compétence de l’accorder appartient au Conseil fédéral.³⁰

11 Pas d’exonération sans base. Sans disposition spéciale, le revenu tiré du travail pour une organisation internationale serait imposable ; selon le Tribunal fédéral, les accords sont précisément conclus pour exclure cet assujettissement.³¹ Selon ce que rapporte la jurisprudence cantonale, le Tribunal fédéral a en outre retenu que les privilèges doivent en principe reposer sur le droit écrit ; le Tribunal cantonal vaudois en déduit que les fonctionnaires internationaux domiciliés en Suisse restent assujettis dans la mesure où aucun accord ne les exonère.³² Lorsqu’un accord exonère, il prime le droit interne contraire.³³ Selon la doctrine, l’exonération ne signifie pas que la personne perd son domicile fiscal : elle reste résidente en Suisse au sens du droit interne et assujettie de manière illimitée, respectivement limitée, mais est exonérée de l’impôt dans la mesure des privilèges ; en cas d’exonération partielle, l’assujettissement subsiste pour les revenus et les éléments de fortune non exonérés.³⁴

12 Participation des cantons. Avant de conclure un accord d’une durée de validité d’au moins un an ou d’une durée indéterminée, le Conseil fédéral consulte le canton du siège et les cantons limitrophes ; si les privilèges dérogent au droit fiscal du canton du siège, il décide d’entente avec ce canton (art. 29, al. 1 et 2, LEH). Selon le message, le canton du siège doit approuver formellement un accord qui déroge au droit fiscal cantonal, comme le prévoyait déjà, selon le message, l’arrêté fédéral de 1955 concernant les accords avec des organisations internationales pour les accords de siège et les accords fiscaux.³⁵

B. Étendue de l’exonération

13 Exonération subjective et objective. Le Tribunal fédéral distingue l’exonération subjective, qui se rattache à la personne, de l’exonération objective, qui ne vise que certains revenus ; une fonctionnaire internationale de nationalité étrangère appartenant à la deuxième catégorie (selon le Tribunal fédéral, à l’époque, cartes de légitimation C et D) ne bénéficie que d’une exonération objective.³⁶ La doctrine attribue les cartes de légitimation de manière différente : selon Baumann/Dorasamy, l’exonération subjective vaut en principe pour les titulaires des cartes B, C et D, l’exonération objective pour les titulaires de la carte E ; les titulaires de la carte K sont exonérés en partie subjectivement, en partie objectivement.³⁷ L’exonération vaut pour la durée de la fonction officielle ; celui qui reste ensuite en Suisse devient assujetti ordinairement.³⁸ Selon la pratique de l’AFC, les anciens diplomates, fonctionnaires consulaires et fonctionnaires internationaux qui restent en Suisse n’entrent pas en ligne de compte pour l’imposition d’après la dépense.³⁹

14 Diplomates et fonctionnaires consulaires. Les diplomates et les fonctionnaires consulaires ne peuvent, pour l’essentiel, être imposés dans l’État hôte que sur les revenus ayant leur source dans cet État (art. 34, let. b et d, CVRD, art. 49, al. 1, let. b et d, CVRC) ; les membres de la famille faisant partie du même ménage sont exonérés dans une mesure semblable.⁴⁰ Pour les domestiques privés, l’exonération se limite aux salaires et suppose qu’ils n’aient ni la nationalité suisse ni leur domicile en Suisse.⁴¹ Ne sont pas exonérés, selon la pratique administrative, notamment les biens immeubles privés situés en Suisse et les revenus ayant leur source en Suisse ; la doctrine mentionne en particulier les rendements d’immeubles privés en Suisse.⁴² Une rente de la Caisse commune des pensions du personnel des Nations Unies qu’un diplomate perçoit au titre d’une activité antérieure n’a pas, selon la Cour de justice genevoise (Chambre administrative), sa source en Suisse et reste exonérée pendant la durée de l’exonération subjective.⁴³

15 Fonctionnaires internationaux. Les accords de siège exonèrent en règle générale les employés étrangers des impôts sur les traitements et émoluments qu’ils reçoivent de l’organisation.⁴⁴ Selon le Tribunal fédéral, les accords applicables visent les traitements, émoluments et indemnités ainsi que les prestations en capital, mais non les rentes ; cela vaut indépendamment du fait que la bénéficiaire soit elle-même fonctionnaire internationale. Dans l’arrêt de principe, une fonctionnaire en activité du HCR devait payer l’impôt sur la rente de veuve de la Caisse commune des pensions du personnel des Nations Unies.⁴⁵ De même, la rente d’un fonctionnaire suisse retraité de l’OIT est imposable ; il en va autrement en cas d’exonération subjective (N. 14).⁴⁶ Pour les pensions d’anciens fonctionnaires de l’Union européenne, il existe une exonération particulière fondée sur un accord avec la Commission des Communautés européennes.⁴⁷

C. Ressortissants suisses

16 Principe. L’exonération des impôts directs n’est accordée aux personnes bénéficiaires de nationalité suisse que si le bénéficiaire institutionnel auprès duquel elles exercent leurs fonctions a institué un système d’imposition interne, pour autant que le droit international permette une telle condition (art. 4, al. 2, LEH). Le message qualifie cette règle de codification de la pratique antérieure ; au moment du message, toutes les organisations internationales employant des ressortissants suisses exonérés auraient connu un système d’imposition interne effectif.⁴⁸ Le Tribunal fédéral retient que les ressortissants suisses faisant partie du personnel administratif et technique d’une mission permanente restent en principe assujettis en Suisse ; l’exonération suppose un système d’imposition interne de l’employeur.⁴⁹ Les membres suisses de missions diplomatiques d’États étrangers ne bénéficient, selon la Convention de Vienne, que d’une immunité fonctionnelle et d’aucune exonération fiscale, indépendamment de leur fonction.⁵⁰

17 Réserve du droit international. La question de savoir si la condition du système d’imposition interne s’applique dépend de chaque accord. Le Tribunal cantonal vaudois distingue : les accords qui exonèrent les fonctionnaires indépendamment de leur nationalité (en l’espèce OMS, OIT et OMM) exonèrent aussi les Suisses ; l’accord avec l’OMC étend l’exonération aux Suisses à la condition d’une imposition interne ; lorsque des accords excluent les ressortissants suisses, leurs rémunérations sont imposables ordinairement, même si l’organisation les impose à l’interne.⁵¹ Le tribunal a laissé ouverte la question de savoir si, pour les accords qui ne distinguent pas selon la nationalité, la preuve d’une imposition interne peut être exigée.⁵² La question n’est pas tranchée par le Tribunal fédéral, pour autant que l’on puisse en juger.

18 Pratique et doctrine. Selon la pratique bernoise, les fonctionnaires internationaux de nationalité suisse ne sont en règle générale exonérés qu’en présence d’un système d’imposition interne, et l’exonération est à examiner dans le cas d’espèce au regard des bases légales.⁵³ La pratique lucernoise prévoit l’exonération pour les employés suisses de l’ONU et de ses institutions spécialisées.⁵⁴ Selon la doctrine, la restriction vaut aussi pour les personnes qui, lors de l’entrée en fonction, résidaient déjà en Suisse au bénéfice d’une autorisation de séjour ou d’établissement, et pour les doubles nationaux ; elle s’applique indépendamment de la position au sein de l’organisation.⁵⁵ Les membres de la famille d’employés suisses de missions diplomatiques ne sont pas exonérés selon Berdoz/Bugnon.⁵⁶

D. Détermination du taux et époux

19 Situation légale. Pour l’impôt fédéral direct, l’art. 7, al. 1, LIFD s’applique en cas d’assujettissement partiel (art. 15, al. 2, LIFD) : le reste du revenu est imposé au taux correspondant à l’ensemble du revenu. L’art. 4a LHID ne contient pas de règle correspondante ; la fixation du taux d’imposition relève des cantons (art. 1, al. 3, LHID).⁵⁷ Certains cantons reprennent expressément la règle de la LIFD (N. 5).⁵⁸ Le Tribunal cantonal valaisan applique pour les impôts cantonaux la même solution que pour l’impôt fédéral direct.⁵⁹ Selon la doctrine, une réserve de progression est compatible avec les accords qui ne règlent pas la réserve de progression.⁶⁰

20 Jurisprudence cantonale. Le Tribunal cantonal valaisan a pris en compte pour le taux la pension d’un ancien fonctionnaire de l’UE exonérée selon l’accord avec la Commission des Communautés européennes ; l’art. 15, al. 2, LIFD vaudrait aussi pour les bénéficiaires d’accords internationaux. L’affaire ne concernait pas une personne bénéficiaire au sens de l’art. 2, al. 2, LEH.⁶¹ Le Tribunal administratif de première instance genevois n’a pas pris en compte, lors de l’imposition du conjoint d’une fonctionnaire de l’ONU, le traitement exonéré pour la répartition des déductions ; il est parti à cet égard de la taxation non contestée, qui faisait aussi abstraction du traitement pour le taux. Le conjoint lui-même ne peut prétendre à aucune exonération pour son propre revenu.⁶² Pour le bouclier fiscal genevois, le traitement exonéré d’une fonctionnaire de l’OMPI n’est pas pris en considération.⁶³ Il n’existe pas, pour autant que l’on puisse en juger, de jurisprudence du Tribunal fédéral sur la détermination du taux pour les bénéficiaires au sens de l’art. 2, al. 2, LEH.

21 Pratique administrative. La pratique cantonale n’est pas uniforme :

• Berne et Bâle-Campagne ne prennent pas en compte pour le taux, chez les diplomates et les consuls, le revenu et la fortune exonérés, parce que le droit diplomatique et consulaire ne prévoirait pas de réserve de progression ; cela vaudrait en particulier en cas de taxation commune des époux ;⁶⁴
• pour les fonctionnaires de la BRI, dont les traitements sont exonérés sous réserve de progression, le traitement net attesté est déterminant pour le taux, d’entente avec le DFAE et le canton du siège ;⁶⁵
• Lucerne applique la réserve de la progression globale, sauf pour les employés de l’ONU, qui, sur la base d’une décision du Conseil fédéral, ne peuvent pas être imposés au taux global ;⁶⁶
• Genève impose à la source selon le barème B le conjoint d’un fonctionnaire des organisations énumérées au ch. 5.6 des directives sur l’imposition à la source (notamment ONU, OMS, OMPI, OIT, OMC), et selon le barème C le conjoint d’un fonctionnaire des organisations énumérées au ch. 5.7 (notamment BRI, IATA, ISO) ; Vaud applique le barème B aux membres de la famille de fonctionnaires internationaux titulaires d’un permis Ci.⁶⁷

22 État de la question. Selon Baumann/Dorasamy, l’exonération est à comprendre en droit suisse comme une exonération sous réserve de progression, à l’exception des fonctionnaires de l’ONU ; le revenu exonéré objectivement serait en principe pris en compte pour le taux du reste du revenu, et dans les couples mixtes, le revenu non exonéré d’un conjoint serait imposé au taux global, en incluant le revenu exonéré.⁶⁸ Cette conception concorde avec la jurisprudence valaisanne relative à une pension de l’UE exonérée en vertu d’un accord (N. 20) et avec la pratique lucernoise, y compris l’exception pour les fonctionnaires de l’ONU, mais non avec les pratiques bernoise et bâloise (Bâle-Campagne) relatives aux diplomates (N. 21). Le Tribunal fédéral n’a pas tranché, pour autant que l’on puisse en juger, la question de savoir si et dans quelle mesure la LHID lie les cantons pour la détermination du taux applicable aux personnes bénéficiaires au sens de l’art. 2, al. 2, LEH.

IV. Questions de délimitation

23 Agents suisses à l’étranger. L’art. 4a LHID concerne les bénéficiaires en Suisse. Pour les diplomates suisses et les autres agents de la Confédération exonérés à l’étranger, l’art. 3, al. 5, LIFD fonde l’assujettissement illimité à l’impôt fédéral direct. Selon le Tribunal fédéral, le rattachement selon l’art. 3, al. 5, LIFD ne vaut pas pour les impôts cantonaux ; la LHID ne connaît sciemment pas de rattachement correspondant.⁶⁹ Tant que les agents de la Confédération exonérés à l’étranger ne possèdent en Suisse ni immeubles ni établissements stables et ne perçoivent pas de revenus soumis à l’impôt à la source, ils ne doivent, selon la doctrine, pas d’impôts cantonaux et communaux.⁷⁰ Selon la doctrine, l’art. 3, al. 5, LIFD n’est en outre pas applicable aux fonctionnaires internationaux.⁷¹

24 Bénéficiaires institutionnels et autres impôts. L’exonération des États étrangers pour leurs immeubles de représentation et des bénéficiaires institutionnels au sens de l’art. 2, al. 1, LEH pour leurs immeubles est réglée par l’art. 23, al. 1, let. h, LHID ; la disposition a été adaptée avec l’art. 4a LHID par la LEH.⁷² Pour l’impôt anticipé, l’art. 28, al. 2, LIA⁷³ accorde aux bénéficiaires exemptés de l’assujettissement selon la LEH, à certaines conditions, un droit au remboursement ; déjà avant la LHID, le Tribunal fédéral a retenu que les exonérations fiscales des fonctionnaires des organisations internationales sont réglées dans les accords de siège.⁷⁴

25 Conventions de double imposition. La résidence existant selon le droit interne (N. 11) ne vaut pas, selon la doctrine, au sens des conventions de double imposition en cas d’exonération subjective ; les personnes bénéficiant d’une exonération objective sont en revanche aussi résidentes au sens des conventions.⁷⁵ Les employés des organisations internationales sont exclus du champ d’application de la plupart des conventions de double imposition de la Suisse.⁷⁶ Pour un Suisse non exonéré, domicilié en France et travaillant pour une délégation auprès d’une organisation internationale à Genève, le Tribunal fédéral a examiné l’imposition selon la convention de double imposition avec la France.⁷⁷

V. Procédure

26 Constatation de l’exonération. L’exonération découle directement des accords ; selon la doctrine, une décision formelle d’exonération n’est nécessaire ni auprès de la Confédération ni dans les cantons. La personne concernée peut toutefois demander qu’il soit statué au préalable sur son assujettissement.⁷⁸ Le Tribunal fédéral examine librement l’interprétation des accords.⁷⁹

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Approfondir avec l'ILE-HSG

Cette contribution s'appuie sur 5 publications de l'ILE-HSG (Forum für Steuerrecht, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht). La FStR est la revue spécialisée de l'ILE-HSG ; les séminaires de Saint-Gall traitent des questions actuelles de la pratique.

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Bibliographie

• Baumann Laure/Dorasamy Rébecca, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, FStR 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=13218&e_sys=ile].
• Baumgartner Heinz/Hess Eric/Zigerlig Rainer, Gesetzgebungs-Agenda 2009/1, FStR 2009 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=9578&e_sys=ile].
• Baumgartner Heinz/Stocker Raoul/Zigerlig Rainer, Gesetzgebungs-Agenda 2008/2, FStR 2008 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=14810&e_sys=ile].
• Berdoz Denis/Bugnon Marc, Exonération, in: Die Verfahren im Steuerrecht, 4. Aufl., Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 82, 2021 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=20101&e_sys=ile].
• Seiler Moritz, § 10 Diplomaten, Konsularbeamte und Angestellte internationaler Organisationen, in: Internationales Steuerrecht der Schweiz, Schriftenreihe Finanzwissenschaft und Finanzrecht Bd. 122, 2023 [https://app.lexplorer.ch/suche?e_chunks=24862&e_sys=ile].

Matériaux

Confédération

• Botschaft zum Bundesgesetz über die von der Schweiz als Gaststaat gewährten Vorrechte, Immunitäten und Erleichterungen sowie finanziellen Beiträge (Gaststaatgesetz, GStG) du 13 septembre 2006, BBl 2006 8017 ss (version allemande), consultable sous https://www.fedlex.admin.ch/eli/fga/2006/1012/de, consulté le 1er novembre 2026 (cité : Message LEH).
• Administration fédérale des contributions (AFC), Circulaire n° 44 du 24 juillet 2018, Imposition d’après la dépense en matière d’impôt fédéral direct, consultable sous https://www.estv.admin.ch/dam/de/sd-web/pl0PXAcAAxJq/dbst-ks-2018-1-044-d-de.pdf (version allemande), consulté le 1er novembre 2026 (cité : Circulaire n° 44 AFC).
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Cantons

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• ACI Vaud, Barèmes et instructions concernant l’imposition à la source 2026 [https://mcp-tax.lexplorer.ch/s/doc/30203774-1fbc-4e57-8983-1cdc1760b52a?chunk=78ae9fb6-0569-4c62-a3bc-5a22c6eaf700], consulté le 1er novembre 2026.
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Notes

1. Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (RS 642.14 ; ci-après : LHID). ↩

2. Loi fédérale du 22 juin 2007 sur les privilèges, les immunités et les facilités, ainsi que sur les aides financières accordés par la Suisse en tant qu’État hôte (Loi sur l’État hôte, RS 192.12 ; ci-après : LEH). ↩

3. Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (RS 642.11 ; ci-après : LIFD). ↩

4. AFC, Dossier Informations fiscales, Impôt sur le revenu des personnes physiques (état septembre 2025), partie D, ch. 2.5, p. 18. ↩

5. Message LEH, p. 8046 s. (version allemande). ↩

6. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5.6 (composition à cinq juges). ↩

7. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.1. ↩

8. Annexe ch. II 8 LEH (RO 2007 6637) ; cf. Baumgartner/Stocker/Zigerlig, FStR 2008, Gesetzgebungs-Agenda 2008/2. ↩

9. Message LEH, p. 8082 s. (version allemande). ↩

10. Message LEH, p. 8082 (version allemande). ↩

11. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 3 ; Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.C.1 ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

12. Art. 16 de la Loi sur les impôts directs cantonaux du canton de Vaud du 4 juillet 2000 (BLV 642.11 ; ci-après : LI/VD) ; cf., sur les projets législatifs à Berne, à Lucerne et au Tessin, Baumgartner/Hess/Zigerlig, FStR 2009, Gesetzgebungs-Agenda 2009/1, ch. 2.5, 2.10 et 2.15. ↩

13. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 6.3 et 7.1 (composition à cinq juges). ↩

14. AFC, Dossier Informations fiscales, Impôt sur la fortune des personnes physiques (état septembre 2026), partie D, ch. 3.4, p. 13. ↩

15. AFC, Dossier Informations fiscales, Impôt sur le revenu des personnes physiques (état septembre 2025), partie D, ch. 2.5, p. 18. ↩

16. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

17. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 3.1.2. ↩

18. Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (RS 0.111). ↩

19. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a. ↩

20. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/aa–cc. ↩

21. Steuerverwaltung BE, TaxInfo, Beamte internationaler Organisationen (version du 31 janvier 2019). ↩

22. Steuerverwaltung BE, TaxInfo, Personen mit Tätigkeiten bei einer diplomatischen Mission oder einem Konsulat (version du 7 août 2025), ch. A.2 ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

23. Convention de Vienne du 18 avril 1961 sur les relations diplomatiques (RS 0.191.01 ; ci-après : CVRD). ↩

24. Arrêt 2C_335/2014 du 19 janvier 2015 consid. 7.1 s. ↩

25. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 8b ; TAPI GE JTAPI/918/2022 du 5 septembre 2022 consid. 4 ; arrêt du TC VS F1 24 144 du 30 octobre 2025 consid. 4.2. ↩

26. Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.C.1 ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

27. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5 et 6.1 (composition à cinq juges) ; arrêt 2C_436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 5.1. ↩

28. Convention de Vienne du 24 avril 1963 sur les relations consulaires (RS 0.191.02 ; ci-après : CVRC). ↩

29. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 5. ↩

30. Steuerbuch BL, 16 Nr. 3, ch. 2. ↩

31. ATF 87 I 376 consid. 1b. ↩

32. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 8b, avec renvoi à BGer 2A.233/1996 vom 6.12.1996 (RDAF 1998 II 73) ; cf. TAPI GE JTAPI/348/2011 du 18 avril 2011 consid. 7. ↩

33. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 6. ↩

34. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.1 ; Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.A. ↩

35. Message LEH, p. 8076 s. (version allemande) ; cf. Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.C.1.e. ↩

36. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5.2 (composition à cinq juges). ↩

37. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

38. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

39. Circulaire n° 44 AFC, ch. 2.3. ↩

40. Seiler, Internationales Steuerrecht der Schweiz, § 10 N. 1. ↩

41. Message LEH, p. 8047 (version allemande) ; Steuerbuch BL, 16 Nr. 3, ch. 3.1 ; Luzerner Steuerbuch, Bd. 1, Besteuerung des Personals von diplomatischen und konsularischen Vertretungen sowie von internationalen Organisationen, ch. 1.1. ↩

42. Steuerbuch BL, 16 Nr. 3, ch. 3.1 ; Steuerverwaltung BE, TaxInfo, Personen mit Tätigkeiten bei einer diplomatischen Mission oder einem Konsulat (version du 7 août 2025), ch. A.1 ; Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

43. CJ GE ATA/886/2018 du 4 septembre 2018 consid. 3 s. (composition à cinq juges). ↩

44. Steuerbuch BL, 16 Nr. 3, ch. 2 ; Luzerner Steuerbuch, Bd. 1, Besteuerung des Personals von diplomatischen und konsularischen Vertretungen sowie von internationalen Organisationen, ch. 2 ; Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.C.1.c. ↩

45. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 6.1 (composition à cinq juges) ; cf. déjà ATF 87 I 376 consid. 1c (pension de retraite d’un ancien fonctionnaire de la BRI). ↩

46. TAPI GE JTAPI/348/2011 du 18 avril 2011 consid. 9 ss. ↩

47. Luzerner Steuerbuch, Bd. 1, Besteuerung des Personals von diplomatischen und konsularischen Vertretungen sowie von internationalen Organisationen, ch. 3 ; arrêt du TC VS F1 24 144 du 30 octobre 2025 consid. 4.2. ↩

48. Message LEH, p. 8047 et 8053 (version allemande). ↩

49. Arrêt 2C_436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 5.1 ; confirmé par l’arrêt 2C_254/2019 du 2 avril 2019 consid. 5.2. ↩

50. Arrêt 2C_335/2014 du 19 janvier 2015 consid. 7.2 ; Message LEH, p. 8047 (version allemande). ↩

51. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/cc et 8b s. ↩

52. Arrêt du TC VD FI.2021.0091 du 11 juin 2024 consid. 7a/cc. ↩

53. Steuerverwaltung BE, TaxInfo, Beamte internationaler Organisationen (version du 31 janvier 2019). ↩

54. Luzerner Steuerbuch, Bd. 1, Besteuerung des Personals von diplomatischen und konsularischen Vertretungen sowie von internationalen Organisationen, ch. 2. ↩

55. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2 ; cf. Seiler, Internationales Steuerrecht der Schweiz, § 10 N. 4. ↩

56. Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.C.1.a. ↩

57. Cf. de manière générale l’arrêt 9C_416/2024 du 14 août 2025 consid. 10. ↩

58. Art. 16, al. 2, LI/VD. ↩

59. Arrêt du TC VS F1 24 144 du 30 octobre 2025 consid. 6. ↩

60. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

61. Arrêt du TC VS F1 24 144 du 30 octobre 2025 consid. 4.2, 4.4.2 et 4.5. ↩

62. TAPI GE JTAPI/918/2022 du 5 septembre 2022 consid. 9 et 25. ↩

63. TAPI GE JTAPI/107/2026 du 2 février 2026 consid. 8. ↩

64. Steuerverwaltung BE, TaxInfo, Personen mit Tätigkeiten bei einer diplomatischen Mission oder einem Konsulat (version du 7 août 2025), ch. C ; Steuerbuch BL, 16 Nr. 3, ch. 3.1. ↩

65. Steuerbuch BL, 16 Nr. 3, ch. 5. ↩

66. Luzerner Steuerbuch, Bd. 1, Besteuerung des Personals von diplomatischen und konsularischen Vertretungen sowie von internationalen Organisationen, ch. 2 et 4. ↩

67. AFC GE, Directives concernant l’imposition à la source 2026, ch. 5.2.1.2 s., 5.6 et 5.7 ; ACI VD, Barèmes et instructions concernant l’imposition à la source 2026, ch. 5.2.2. ↩

68. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.2. ↩

69. Arrêt 2C_839/2009 du 1er avril 2010 consid. 2.2.1. ↩

70. Seiler, Internationales Steuerrecht der Schweiz, § 10 N. 6. ↩

71. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.2.1.1. ↩

72. Message LEH, p. 8083 (version allemande). ↩

73. Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé (RS 642.21 ; ci-après : LIA). ↩

74. ATF 103 Ib 288 consid. 1b. ↩

75. Baumann/Dorasamy, FStR 2023, Diplomates et fonctionnaires internationaux en Suisse, ch. 4.3. ↩

76. Seiler, Internationales Steuerrecht der Schweiz, § 10 N. 9 s. ↩

77. Arrêt 2C_436/2016 du 21 décembre 2016 consid. 5.1 et 6. ↩

78. Berdoz/Bugnon, Die Verfahren im Steuerrecht, chap. IV.C.1.e. ↩

79. Arrêt 2P.36/2004 du 9 mai 2005 consid. 5.1 (composition à cinq juges). ↩